0114-KDIP4-1.4012.302.2026.1.AK

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Fundacja (...) (do dnia (...) 2025 r. działająca pod nazwą: Fundacja (...); dalej: Fundacja lub Wnioskodawca) jest podmiotem (posiadającym osobowość prawną) działającym na podstawie (i) ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 166 ze zm.; dalej: ustawa o fundacjach), (ii) statutu Fundacji (dalej: Statut) oraz (iii) regulaminów uchwalonych przez jej organy.

Fundacja została utworzona na podstawie oświadczenia o ustanowieniu fundacji, złożonego w formie aktu notarialnego przez fundatora (dalej: Fundator) w dniu (...) 2004 r.

Stosownie do postanowień Statutu, celem Fundacji jest prowadzenie działalności publicznej i społecznie użytecznej na rzecz promocji i wspierania m.in.:

1. kultury jako dziedzictwa narodowego, (...),

2. działalności naukowej i naukowo-technicznej, (...) oraz działalności badawczo-rozwojowej,

3. działalności wspomagającej rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości,

4. działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych,

5. kultury fizycznej i sportu, (...),

6. pomocy społecznej, (...),

7. nauki, szkolnictwa wyższego, edukacji i oświaty (...),

8. dobroczynności i działalności charytatywnej,

9. promocji i organizacji wolontariatu.

Statut przewiduje, że Fundacja realizuje powyższe cele w szczególności poprzez:

1. udzielanie wsparcia finansowego oraz pozafinansowego, w tym rzeczowego, technicznego i organizacyjnego, na realizację działań i inicjatyw zgodnych z celami Fundacji,

2. wspieranie finansowe i pozafinansowe podmiotów i organizacji powołanych do realizacji celów zgodnych z celami Fundacji,

3. przyznawanie nagród, stypendiów, darowizn oraz dotacji,

4. finansowanie projektów naukowo-badawczych.

Zgodnie ze Statutem majątek Fundacji stanowią fundusz założycielski oraz środki finansowe, nieruchomości i ruchomości nabyte przez Fundację w toku jej działalności (w tym np. w drodze darowizn).

Dochody Fundacji pochodzą natomiast m.in. z subwencji, dotacji, grantów i darowizn, spadków, zapisów, aktywów pieniężnych i praw majątkowych, z kapitału (odsetki), wpływów z aukcji i zbiórek publicznych, dochodów z majątku nieruchomego i ruchomego, jak też działalności gospodarczej (ubocznej/pomocniczej).

Stosownie do postanowień Statutu Fundacja może bowiem prowadzić również w kraju i za granicą działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów statutowych. Działalność gospodarcza Fundacji może być prowadzona w formie organizacyjnie niewyodrębnionej, jak również w formie organizacyjnie wyodrębnionych jednostek oraz udziału w spółkach lub spółdzielniach.

Statut przewiduje, że przedmiot działalności gospodarczej Fundacji obejmuje m.in.:

1. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

2. działalność związaną z organizacją targów, wystaw i kongresów,

3. działalność wydawniczą,

4. restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne,

5. przygotowywanie i podawanie napojów,

6. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

7. produkcję gier i zabawek.

Zgodnie ze Statutem całość dochodów z działalności gospodarczej przeznacza się na finansowanie celów statutowych Fundacji.

W poprzednim brzmieniu (obowiązującym do 28 czerwca 2019 r.) Statut przewidywał, że Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej.

Pod koniec 2022 r. Fundacja podjęła działalność gospodarczą obejmującą w szczególności (i) wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz (ii) działalność związaną z organizacją targów, wystaw i kongresów. Przed rozpoczęciem ww. działalności gospodarczej, tj. na początku października 2022 r., Fundacja została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (do tego momentu Fundacja widniała jedynie w rejestrze stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych oraz fundacji).

Ponadto, od dnia (...) 2023 r. jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT).

Uwzględniając powyższe, Fundacja wskazuje, że obecnie prowadzi działalność podlegającą VAT (tj. głównie działalność opodatkowaną według właściwej stawki VAT) oraz działalność niepodlegającą VAT (tj. nieodpłatną działalność statutową).

W związku z powyższym, w ramach swojej działalności Fundacja ponosi wydatki, w odniesieniu do których:

• przysługuje jej (na zasadzie tzw. alokacji bezpośredniej) pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT) - dotyczy to wydatków wyłącznie związanych z działalnością gospodarczą Fundacji opodatkowaną VAT;
• nie przysługuje jej (na zasadzie alokacji bezpośredniej) prawo do odliczenia VAT naliczonego - dotyczy to wydatków wyłącznie związanych z działalnością statutową Fundacji (niepodlegającą VAT);
• przysługuje jej ograniczone prawo do odliczenia VAT naliczonego - dotyczy to tzw. wydatków mieszanych, tj. kosztów związanych zarówno z działalnością gospodarczą Fundacji (opodatkowaną VAT) oraz jej działalnością statutową (niepodlegającą VAT), w przypadku których nie jest możliwe ich przyporządkowanie (na zasadzie alokacji bezpośredniej) do któregokolwiek z ww. rodzajów działalności Fundacji.

W związku z tym, w celu odliczenia VAT naliczonego od tych wydatków, Fundacja stosuje zasady określone w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT, tj. dokonuje odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika VAT (dalej: Prewspółczynnik). W tym zakresie Wnioskodawca stosuje Prewspółczynnik obrotowy - tj. kalkuluje go w oparciu o roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie Fundacji z działalności gospodarczej powiększonym o przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie działalności innej niż gospodarcza - stosownie do art. 86 ust. 2c pkt 3) oraz ust. 2g ustawy VAT. W ten sposób Fundacja skalkulowała też Prewspółczynnik za 2024 r. (rok, w którym miała miejsce sprzedaż nakładów na nieruchomość - zgodnie z uwagami poniżej) oraz podobnie jak za poprzednie lata podatkowe.

Sprzedaż nakładów poniesionych na realizację inwestycji

W dniu 15 września 2017 r. Fundacja zawarła z Fundatorem umowę dzierżawy (dalej: Umowa dzierżawy) gruntu położonego w (...) przy ul. (...) (dalej: Działka), przeznaczonego pod realizację Centrum (...), obejmującego m.in. zespół żłobkowo-przedszkolny wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: Centrum).

Po zawarciu Umowy dzierżawy, tj. jeszcze w 2017 r., Fundacja rozpoczęła na Działce inwestycję polegającą na realizacji Centrum (dalej: Inwestycja). W tym zakresie Fundacja poniosła w całym okresie w szczególności nakłady na wybudowanie budynku żłobka/przedszkola (dalej: Przedszkole) oraz na zagospodarowanie terenu Działki, przede wszystkim wybudowanie jej ogrodzenia (dalej łącznie: Nakłady). Inwestycja była prowadzona przy wykorzystaniu środków finansowych Fundacji, pochodzących z darowizn, w tym otrzymanych na ten cel od Fundatora.

Z przyczyn, o których mowa poniżej, Inwestycja nie została ukończona przez Fundację - w szczególności budynek Przedszkola nie został w pełni wykończony/wyposażony; Fundacja doprowadziła jego budowę do stanu surowego zamkniętego. W rezultacie, budynek Przedszkola (oraz elementy infrastruktury towarzyszącej - np. ogrodzenie) nie został (i) oddany do użytkowania, (ii) wprowadzony do ewidencji środków trwałych (ŚT) Fundacji.

Właściciel Działki, tj. następca prawny Fundatora (dalej: Spółka), który wstąpił w ogół jego praw i obowiązków w wyniku połączenia przez przejęcie - stosownie do art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, postanowił o zmianie przeznaczenia Działki, tj. zdecydował, że chce/będzie ją wykorzystywać oraz powierzchnie budynku Przedszkola (po jego wykończeniu/dostosowaniu do swoich potrzeb) do własnej działalności gospodarczej (na potrzeby biurowe).

W związku z powyższym Fundacja oraz Spółka zawarły w dniu 3 stycznia 2024 r. porozumienie, którego przedmiotem było rozwiązanie Umowy dzierżawy (dalej: Porozumienie). W rezultacie, Fundacja przeniosła na Spółkę wszelkie prawa do poniesionych przez siebie na Działce Nakładów oraz całość praw autorskich do projektów i dokumentacji związanej z Inwestycją.

Zgodnie z Porozumieniem Spółka zobowiązała się zapłacić Fundacji wynagrodzenie tytułem przeniesienia na nią praw do Nakładów (w postaci Centrum z zagospodarowaniem terenu, infrastrukturą techniczną, wszelkimi częściami składowymi i przynależnościami w postaci wykonanych elementów instalacji wewnętrznych i zewnętrznych, a także niewykorzystanych do tej pory materiałów budowlanych, montażowych i wyposażenia, oraz całości związanych z Inwestycją praw autorskich).

Przed planowanym rozliczeniem Nakładów Fundacja wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w kwestii, czy odpłatne rozliczenie Nakładów przez Fundację ze Spółką, w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, będzie podlegać VAT (tj. czy w związku z rozliczeniem Nakładów Fundacja będzie zobowiązana do rozliczenia/wykazania tego zdarzenia dla potrzeb VAT).

W interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2023 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.526.2023.1.AM) DKIS uznał, że czynność polegająca na zbyciu Nakładów (za wynagrodzeniem) przez Fundację na rzecz Spółki będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy VAT.

W związku z powyższym Fundacja udokumentowała transakcję przeniesienia/rozliczenia Nakładów za pomocą faktury wystawionej na Spółkę, w której do ustalonej w Porozumieniu kwoty netto wynagrodzenia doliczyła należny VAT, obliczony według podstawowej stawki (23%).

Fundacja rozliczyła należny podatek z tytułu odpłatnego zbycia Nakładów na rzecz Spółki w deklaracji JPK_V7M złożonej za styczeń 2024 r.

Pytania

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska w zakresie następujących pytań:

1. Czy kwota (obrót) uzyskana przez Wnioskodawcę od Spółki z tytułu rozliczenia (sprzedaży) Nakładów, dokonanego na mocy Porozumienia zawartego w związku z rozwiązaniem Umowy dzierżawy, mogła/powinna była zostać uwzględniona przez Fundację w ramach kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT (Prewspółczynnika), ustalonej za 2024 r. zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 86 ust. 2c pkt 3) ustawy VAT (tj. zarówno w liczniku jak i mianowniku tej proporcji)?

2. Czy - w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 - Fundacja uprawniona jest dokonać korekty Prewspółczynnika za 2024 r., a co za tym idzie odpowiedniej korekty kwoty VAT naliczonego do odliczenia według takiego (skorygowanego) Prewspółczynnika?

Państwa stanowisko w sprawie

Do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy kwota (obrót) uzyskana przez Wnioskodawcę od Spółki z tytułu rozliczenia (sprzedaży) Nakładów, dokonanego na mocy Porozumienia zawartego w związku z rozwiązaniem Umowy dzierżawy, mogła/powinna była zostać uwzględniona przez Fundację w ramach kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT (Prewspółczynnika), ustalonej za 2024 r. zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 86 ust. 2c pkt 3) ustawy VAT (tj. zarówno w liczniku jak i mianowniku tej proporcji).

Do pytania nr 2

W ocenie Fundacji jest ona uprawniona dokonać korekty Prewspółczynnika za 2024 r., a co za tym idzie odpowiedniej korekty kwoty VAT naliczonego do odliczenia według takiego (skorygowanego) Prewspółczynnika.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje z kolei wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność Fundacji uregulowana jest przepisami ustawy o fundacjach.

Zgodnie z art. 1 ustawy o fundacjach, fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Jak stanowi art. 4 ustawy o fundacjach, fundacja działa na podstawie przepisów niniejszej ustawy i statutu.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach, fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Z kolei z art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach wynika, że fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż tysiąc złotych.

Działalność fundacji można zatem podzielić na działalność statutową (związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana) oraz pozostałą działalność (gospodarczą), która, co do zasady, ma wspomagać działalność statutową.

Fundacja prowadząca działalność gospodarczą może być/stać się podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każdy inny podmiot (przedsiębiorca).

Działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów o VAT nie musi być, co istotne w analizowanym przypadku, prowadzona w celu osiągania zysku. W ramach tak rozumianej działalności podatnik VAT może podejmować czynności ukierunkowane na realizację również innych celów niż stricte zarobkowe, o ile czynności te mieszczą się w definicji działalności gospodarczej przewidzianej w przepisach ustawy VAT.

W efekcie podatnikami w zakresie VAT mogą być/są również podmioty typu non-profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu podlegają, co do zasady, jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane odpłatnie.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy VAT, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione z VAT oraz (ii) pozostające poza zakresem VAT.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei art. 86 ust. 2a ustawy VAT stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak stanowi art. 86 ust. 2b ustawy VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ustawodawca wprost wskazał, jakie dane/wskaźniki można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. W myśl art. 86 ust. 2c ustawy VAT są to:

1. średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2. średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4. średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy VAT, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy VAT, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Art. 86 ust. 2f ustawy VAT stanowi, że przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy VAT, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 5 ustawy VAT, do obrotu, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Dodatkowo, do obrotu, o którym wyżej mowa, nie wlicza się też - stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy VAT - obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Stosownie art. 86 ust. 2h ustawy VAT, w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy VAT w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy VAT, ww. korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ad pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, w której Fundacja stosuje konsekwentnie (przez kolejne lata) kryterium obrotowe w celu ustalenia Prewspółczynnika - jak najbardziej odzwierciedlające specyfikę jej działalności i dokonywanych w jej ramach nabyć towarów i usług, to kwota (obrót) uzyskana przez Wnioskodawcę z tytułu rozliczenia (sprzedaży) Nakładów na rzecz Spółki, dokonanego na mocy Porozumienia zawartego w związku z rozwiązaniem Umowy dzierżawy, mogła/powinna byłą zostać uwzględniona przez Fundację w ramach kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT (Prewspółczynnika), ustalonej za 2024 r. zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 86 ust. 2c pkt 3) ustawy VAT (tj. zarówno w liczniku jak i mianowniku tej proporcji).

Po pierwsze, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży Nakładów na rzecz Spółki stanowi obrót z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy VAT) - co potwierdził DKIS w przywołanej interpretacji indywidualnej uzyskanej na wniosek Fundacji.

Po drugie, w odniesieniu do ww. obrotu nie znajdzie zastosowania którekolwiek z wyłączeń z katalogu czynności podlegających uwzględnieniu w ramach kalkulacji Prewspółczynnika. Z przywołanych przepisów o VAT wynika, że dla potrzeb kalkulacji Prewspółczynnika nie bierze się pod uwagę m.in. obrotu uzyskanego przez podatnika z tytułu:

(i) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych (ŚT) oraz wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy VAT);

(ii) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości (art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT).

Brak podstaw do zastosowania wyłączenia dla sprzedaży ŚT/WNiP

W przypadku obrotu uzyskanego przez Fundację z tytułu sprzedaży Nakładów na rzecz Spółki należy wykluczyć pierwszą z ww. opcji. Wynika to z faktu, że w dacie zbycia Nakładów budynek Przedszkola nie był ukończony, w związku z czym nie był on zaliczany przez Fundację do ŚT (jako budynek na cudzym gruncie). Analogiczne podejście należy przyjąć do poszczególnych Nakładów, które w dacie zbycia na rzecz Spółki również nie stanowiły ŚT/WNiP. Ponadto, ze względu na brak ukończenia ww. budynku przed datą zbycia Nakładów na rzecz Spółki, obiekt ten nie był nigdy używany przez Fundację na potrzeby jej działalności (vide odpowiednio stosowany art. 90 ust. 5 ustawy VAT in fine).

Opierając się także na interpretacji indywidualnej uzyskanej przez Fundację, w której DKIS stwierdził, że „(...) odpłatna czynność zbycia Nakładów za wynagrodzeniem na rzecz Spółki, stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy”, należy stwierdzić, że kwota uzyskana przez Fundację z tytułu rozliczenia Nakładów stanowiła obrót/kwotę należną od Spółki z tytułu samoistnej usługi w postaci zbycia tychże Nakładów, opodatkowaną według podstawowej stawki VAT. W konsekwencji, powinna ona zostać ujęta w ramach kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT (Prewspółczynnika) za 2024 r. (tj. w liczniku jak i mianowniku proporcji). W myśl ww. interpretacji (odzwierciedlającej dominującą obecnie w tym zakresie praktykę) przedmiotowa czynność stanowiła bowiem (i) świadczenie usługi, (ii) polegała na sprzedaży prawa majątkowego (prawa do Nakładów), a nie bezpośrednio nieruchomości (ŚT/WNiP). W świetle prawa Fundacja nie mogła bowiem zbyć na rzecz Spółki nieruchomości (gruntu, jak i posadowionych na nim naniesień), której nie była właścicielem/użytkownikiem wieczystym (vide również dalsze uwagi).

Brak podstaw do uznania sprzedaży Nakładów za transakcję w zakresie nieruchomości

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, wspomniane rozliczenie (sprzedaż) Nakładów przez Fundację ze Spółką nie stanowiło „transakcji w zakresie nieruchomości”, w rozumieniu stosowanego tu odpowiednio art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT (do którego odsyła art. 86 ust. 2g ustawy VAT).

W ocenie Wnioskodawcy powyższe wyłączenie nie miało zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż sprzedaż Nakładów dokonana przez Fundację nie stanowiła transakcji „w zakresie nieruchomości” w rozumieniu przywołanego przepisu, ale inną/samodzielną czynność (usługę)

Jak wynika z opisu stanu faktycznego (a co potwierdziła interpretacja indywidualna uzyskana przez Fundację), czynność polegająca na odpłatnym zbyciu Nakładów na rzecz Spółki powinna być kwalifikowana jako odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Tym samym należy podkreślić, że przedmiotem tej transakcji nie była nieruchomość sensu stricte, ani jakiekolwiek prawo do nieruchomości (w szczególności prawo własności czy użytkowania wieczystego lub inne), lecz prawo majątkowe odnoszące się do wartości ekonomicznej w postaci Nakładów poniesionych przez Fundację na cudzej nieruchomości. Fundacja nie była bowiem właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości, na której zostały poniesione Nakłady, a zatem nie mogła dokonać czynności polegającej na zbyciu nieruchomości lub prawa do niej.

Okoliczność, iż Nakłady zostały faktycznie na Nieruchomości (dzierżawionej przez Fundację) nie przesądza o kwalifikacji czynności zbycia Nakładów jako transakcji w zakresie nieruchomości. Z punktu widzenia analizowanych regulacji decydujące znaczenie ma bowiem charakter prawny świadczenia (tu: świadczenie usługi w postaci zbycia Nakładów, tj. w istocie rozliczenia kosztów/finansowego), a nie jego funkcjonalny/faktyczny związek z daną nieruchomością. W niniejszej sprawie przedmiotem świadczenia ze strony Spółki niewątpliwie było prawo majątkowe (prawo do Nakładów), którego odpłatne zbycie - co zostało jednoznacznie potwierdzone w interpretacji indywidualnej DKIS - stanowiło odpłatne świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

W konsekwencji, sprzedaż Nakładów - jako czynność zakwalifikowana na gruncie ustawy VAT jako świadczenie usług - pozostaje poza zakresem pojęcia transakcji „w zakresie nieruchomości”, o którym mowa w art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT. Analizowana czynność nie dotyczyła bowiem nieruchomości, lecz stanowiła odpłatne świadczenie usługi polegające na zbyciu prawa majątkowego (prawa do Nakładów), które nie mieści się w zakresie zastosowania art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ad pytanie nr 2

W ocenie Fundacji konsekwencją stanowiska zawartego w uzasadnieniu do pytania nr 1 (co do możliwości uwzględnienia w ramach kalkulacji Prewspółczynnika za 2024 r. obrotu uzyskanego z tytułu rozliczenia Nakładów) jest stwierdzenie, że przysługuje jej prawo do dokonania korekty Prewspółczynnika za 2024 r., a co za tym idzie odpowiedniej korekty kwoty VAT naliczonego do odliczenia według takiego (skorygowanego) Prewspółczynnika.

Uprawnienie to Fundacja będzie mogła zrealizować w drodze korekty jej rozliczenia (deklaracji VAT) za pierwszy okres rozliczeniowy 2025 r. (czyli pierwszy okres roku następującego po roku podatkowym, za który Wnioskodawca dokona korekty - tj. za 2024 r.) - stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy VAT, do którego odsyła odpowiednio art. 90c ust. 1 ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy - pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, ale ich występowanie nie oznacza, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, następuje obowiązek naliczenia VAT w przypadkach określonych w tych przepisach.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy - przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Powołane powyżej przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy - sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Art. 90 ust. 1-3, ust. 5 i ust. 6 ustawy:

1. W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

2. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

3. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

4. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

5. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Treść art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy wynika bezpośrednio z art. 174 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE” zgodnie z którym,

W drodze odstępstwa od ust. 1, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

a) wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;

b) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;

c) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Z powyższych regulacji wynika, że w drodze odstępstwa od ogólnej zasady kalkulowania proporcji VAT, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa. Wyłączenia przewidziane w art. 174 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE, a w konsekwencji także w art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, mają na celu eliminację z kalkulacji współczynnika wszystkich transakcji, które w nieuzasadniony sposób zakłócałyby zakres prawa do odliczenia od wydatków mieszanych, tj. nabytych towarów i usług wykorzystywanych zarówno do działalności dającej prawo do odliczenia, jak również związanych z czynnościami niedającymi takiego prawa. W szczególności art. 174 ust. 2 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 90 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług mają wykluczać przypadki ujmowania w kalkulacji proporcji działań podlegających ustawie VAT, jednakże niestanowiących podstawowej działalności podatnika, a jedynie sprzedaż wykorzystywanych w tym celu środków trwałych w rozumieniu tych przepisów i zrównanych z nimi usług, po ich wykorzystaniu do podstawowej działalności.

Zatem wyłączenia, o których mowa w art. 90 ust. 5 oraz ust. 6 ustawy mają na celu uniknięcie wypaczania współczynnika sprzedaży przez transakcje, które nie powinny mieć wpływu na wysokość odliczenia podatku naliczonego. Współczynnik sprzedaży ma więc na celu możliwie precyzyjne określenie udziału działalności, która daje prawo do odliczenia w wykorzystywanych przez podatnika zasobach przedsiębiorstwa. Powinien on jak najwierniej odzwierciedlać więc charakter działalności gospodarczej podatnika z punktu widzenia czynności dających prawo do odliczenia oraz tych, które takiego prawa nie dają.

W wyroku z 6 marca 2008 r. w sprawie C-98/07 Nordania Finans A/S i BG Factoring A/S, TSUE orzekł, że artykuł 19 ust. 2 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L z 13 czerwca 1977 r. Nr 145, dalej powoływana jako „VI dyrektywa”), stanowiący odpowiednik art. 174 ust. 2 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE, należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „dóbr inwestycyjnych, z których korzysta podatnik w swoim przedsiębiorstwie”, nie obejmuje pojazdów, które przedsiębiorstwo leasingowe nabywa, tak jak w postępowaniu przed sądem krajowym, w celu oddania ich w leasing, a następnie sprzedaży po zakończeniu umów leasingu, jeżeli sprzedaż pojazdów po zakończeniu tych umów stanowi integralną część zwykłej działalności gospodarczej tego przedsiębiorstwa.

TSUE przede wszystkim stwierdził, że cel regulacji zawartej w art. 19 ust. 2 VI dyrektywy (art. 174 ust. 2 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE) wynika z uzasadnienia propozycji VI dyrektywy przedstawionej Radzie Wspólnot Europejskich przez Komisję Wspólnot Europejskich w dniu 29 czerwca 1973 r. (zob. Biuletyn Wspólnot Europejskich, dodatek 11/73, str. 20), zgodnie z którym „elementy określone w tym ustępie należy wyłączyć z obliczania części podlegającej odliczeniu w celu uniknięcia możliwości zniekształcenia faktycznego znaczenia, w przypadku gdy takie elementy nie odzwierciedlają działalności gospodarczej podatnika. Jest tak w przypadku sprzedaży dóbr inwestycyjnych i czynności związanych z obrotem nieruchomości lub finansami, które są wykonywane tylko okazjonalnie, to jest mają jedynie znaczenie drugorzędne lub incydentalne w odniesieniu do łącznego obrotu przedsiębiorstwa. Czynności te są ponadto wyłączone tylko wówczas, gdy nie stanowią zwykłej działalności gospodarczej podatnika”.

W konsekwencji tego Trybunał stwierdził, że pojęcie „dóbr inwestycyjnych, z których korzysta podatnik w swoim przedsiębiorstwie”, w rozumieniu art. 19 ust. 2 VI dyrektywy (art. 174 ust. 2 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE), nie może obejmować tych dóbr, których sprzedaż ma dla danego podatnika charakter zwykłej działalności gospodarczej. Zatem dla zainteresowanego nabycie, a następnie sprzedaż takich dóbr, wymaga bieżącego wykorzystywania towarów i usług do użytku mieszanego. Gdy sprzedaż ta stanowi zwykłą i podlegającą opodatkowaniu działalność podatnika, należy uwzględnić uzyskany z niej obrót przy obliczaniu części podlegającej odliczeniu, ponieważ najlepiej odzwierciedla ona udział w wykorzystaniu na cele tej działalności towarów i usług na użytek mieszany, nie naruszając celu neutralności wspólnego systemu podatku VAT.

Podobne tezy Trybunał zawarł w wyroku z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-174/08 NCC Construction Danmark A/S orzekając, że art. 19 ust. 2 VI dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż przez przedsiębiorstwo budowlane budynków wybudowanych na własny rachunek nie może stanowić „okazjonalnej transakcji związanej z obrotem nieruchomościami” w rozumieniu tego przepisu, jeżeli działalność ta stanowi bezpośrednie, stałe i niezbędne rozwinięcie jego działalności podlegającej opodatkowaniu. W tych okolicznościach nie ma konieczności badania in concreto, w jakim zakresie ta działalność polegająca na sprzedaży, rozważana odrębnie, obejmuje wykorzystanie towarów i usług, w odniesieniu do których powstaje obowiązek zapłaty podatku VAT.

Z orzeczenia tego też wynika więc, że pojęcie „dóbr inwestycyjnych, z których korzysta podatnik w swoim przedsiębiorstwie”, nie obejmuje takich dóbr, których sprzedaż stanowi integralną część zwykłej działalności gospodarczej tego przedsiębiorstwa.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo podmiotem (posiadającym osobowość prawną) działającym na podstawie (i) ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach, (ii) statutu Fundacji oraz (iii) regulaminów uchwalonych przez jej organy.

Stosownie do postanowień Statutu, Państwa celem jest prowadzenie działalności publicznej i społecznie użytecznej na rzecz promocji i wspierania m.in.:

1. kultury jako dziedzictwa narodowego, (...),

2. działalności naukowej i naukowo-technicznej, (...) oraz działalności badawczo-rozwojowej,

3. działalności wspomagającej rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości,

4. działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych,

5. kultury fizycznej i sportu, (...),

6. pomocy społecznej, (...),

7. nauki, szkolnictwa wyższego, edukacji i oświaty (...),

8. dobroczynności i działalności charytatywnej,

9. promocji i organizacji wolontariatu..

Stosownie do postanowień Statutu mogą Państwo prowadzić również w kraju i za granicą działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji Państwa celów statutowych. Działalność gospodarcza może być prowadzona w formie organizacyjnie niewyodrębnionej, jak również w formie organizacyjnie wyodrębnionych jednostek oraz udziału w spółkach lub spółdzielniach.

Statut przewiduje, że przedmiot Państwa działalności gospodarczej obejmuje m.in.:

1. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

2. działalność związaną z organizacją targów, wystaw i kongresów,

3. działalność wydawniczą,

4. restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne,

5. przygotowywanie i podawanie napojów,

6. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

7. produkcję gier i zabawek.

Pod koniec 2022 r. podjęli Państwo działalność gospodarczą obejmującą w szczególności (i) wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz (ii) działalność związaną z organizacją targów, wystaw i kongresów. Przed rozpoczęciem ww. działalności gospodarczej, tj. na początku października 2022 r., zostali Państwo wpisani do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Ponadto, od dnia (...) 2023 r. są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT).

Obecnie prowadzą Państwo działalność podlegającą VAT (tj. głównie działalność opodatkowaną według właściwej stawki VAT) oraz działalność niepodlegającą VAT (tj. nieodpłatną działalność statutową).

W dniu 15 września 2017 r. zawarli Państwo z Fundatorem Umowę dzierżawy gruntu położonego w (...) przy ul. (...) (Działka), przeznaczonego pod realizację Centrum (...), obejmującego m.in. zespół żłobkowo-przedszkolny wraz z infrastrukturą towarzyszącą (Centrum).

Po zawarciu Umowy dzierżawy, tj. jeszcze w 2017 r., rozpoczęli Państwo na Działce inwestycję polegającą na realizacji Centrum (Inwestycja). W tym zakresie ponieśli Państwo w całym okresie w szczególności nakłady na wybudowanie budynku żłobka/przedszkola (Przedszkole) oraz na zagospodarowanie terenu Działki, przede wszystkim wybudowanie jej ogrodzenia (Nakłady). Inwestycja była prowadzona przy wykorzystaniu środków finansowych Fundacji, pochodzących z darowizn, w tym otrzymanych na ten cel od Fundatora.

Właściciel Działki, tj. następca prawny Fundatora (Spółka), który wstąpił w ogół jego praw i obowiązków w wyniku połączenia przez przejęcie - stosownie do art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, postanowił o zmianie przeznaczenia Działki, tj. zdecydował, że chce/będzie ją wykorzystywać oraz powierzchnie budynku Przedszkola (po jego wykończeniu/dostosowaniu do swoich potrzeb) do własnej działalności gospodarczej (na potrzeby biurowe).

Inwestycja nie została przez Państwa ukończona - w szczególności budynek Przedszkola nie został w pełni wykończony/wyposażony; doprowadzili Państwo jego budowę do stanu surowego zamkniętego. W rezultacie, budynek Przedszkola (oraz elementy infrastruktury towarzyszącej, np. ogrodzenie) nie został (i) oddany do użytkowania, (ii) wprowadzony do ewidencji środków trwałych (ŚT).

Zawarli Państwo ze Spółką w dniu 3 stycznia 2024 r. porozumienie, którego przedmiotem było rozwiązanie Umowy dzierżawy (Porozumienie). W rezultacie, przenieśli Państwo na Spółkę wszelkie prawa do poniesionych przez siebie na Działce Nakładów oraz całość praw autorskich do projektów i dokumentacji związanej z Inwestycją.

Zgodnie z Porozumieniem Spółka zobowiązała się zapłacić Państwu wynagrodzenie tytułem przeniesienia na Spółkę praw do Nakładów (w postaci Centrum z zagospodarowaniem terenu, infrastrukturą techniczną, wszelkimi częściami składowymi i przynależnościami w postaci wykonanych elementów instalacji wewnętrznych i zewnętrznych, a także niewykorzystanych do tej pory materiałów budowlanych, montażowych i wyposażenia, oraz całości związanych z Inwestycją praw autorskich).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy kwota (obrót) uzyskana przez Państwa od Spółki z tytułu rozliczenia (sprzedaży) Nakładów, dokonanego na mocy Porozumienia zawartego w związku z rozwiązaniem Umowy dzierżawy, mogła/powinna była zostać uwzględniona przez Państwa w ramach kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (Prewspółczynnika), ustalonej za 2024 r. zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 86 ust. 2c pkt 3) ustawy (tj. zarówno w liczniku jak i mianowniku tej proporcji).

Jak wynika z art. 90 ust. 5 ustawy, przy ustalaniu proporcji (a także prewspółczynnika) nie bierze się pod uwagę obrotu uzyskanego z dostawy towarów i świadczenia usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, które były/są używane na potrzeby jego działalności.

Art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1) - 3) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554), zwanej dalej „ustawą CIT”:

1. Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

2. Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych",

2. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,

3. składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

- zwane także środkami trwałymi.

Art. 16f ust. 1 i ust. 3 ustawy CIT:

1. Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

2. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zgodnie z prawem cywilnym nakłady na budynek stanowią część składową gruntu i stają się własnością właściciela nieruchomości. Jednak na gruncie ustaw o podatku dochodowym (art. 16a ust. 2 ustawy o CIT), nakłady poniesione na budynek stanowią inwestycję w obcym środku trwałym.

Jak wynika z art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, wlicza się sprzedaż takich towarów i usług zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, które wykorzystywane są w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - a zatem sprzedaż środków trwałych, która stanowi integralną część zwykłej działalności gospodarczej podatnika. Do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, wlicza się tylko taką sprzedaż towarów i usług zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, które są wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, aby zastosowanie mogło znaleźć wyłączenie z obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, obok konieczności zaliczenia przez podatnika towarów do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, jest ich użycie przez podatnika na potrzeby jego działalności gospodarczej. W konsekwencji oba te warunki muszą zostać spełnione kumulatywnie.

Jak wynika z wniosku, ponieśli Państwo nakłady na budowę budynku Przedszkola. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiot Państwa inwestycji co do zasady zaliczany jest do środków trwałych. Budynek Przedszkola nie został ukończony w sposób umożliwiający jego faktyczne wykorzystanie w działalności.

W analizowanej sprawie zastosowania nie znajdzie więc art. 90 ust. 5 ustawy. W okolicznościach przedstawionych przez Państwa nie zostały spełnione łącznie przesłanki, które by to umożliwiały. Budynek Przedszkola oraz elementy infrastruktury towarzyszącej nie zostały oddane do użytkowania i nie zostały wprowadzone do Państwa ewidencji środków trwałych, natomiast art. 90 ust. 5 wskazuje na taki obrót, który dotyczy dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz są używane przez podatnika na potrzeby jego działalności. Pomimo, że przedmiot Inwestycji (budynek Przedszkola) opisany we wniosku co do zasady zaliczany jest do kategorii środków trwałych, gdyż zasadniczo przedmiot Inwestycji miał być zaliczony do środków trwałych, to Inwestycja ta nie jest i nie była używana przez Państwa na potrzeby Państwa działalności. Nie została ona bowiem zakończona, a budynek Przedszkola nie został oddany do użytkowania. W rezultacie zawartego Porozumienia doszło do zbycia Nakładów poniesionych na ww. Inwestycję na rzecz następcy prawnego Fundatora, który zdecydował o zmianie jej przeznaczenia, tj. zdecydował, że chce/będzie wykorzystywać działkę oraz powierzchnie budynku Przedszkola (po jego wykończeniu/dostosowaniu do swoich potrzeb) do własnej działalności gospodarczej (na potrzeby biurowe).

Dlatego też art. 90 ust. 5 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto, aby stwierdzić czy kwota ze sprzedaży powinna być ujęta w obrocie dla celów obliczenia prewspółczynnika należy wziąć również pod uwagę art. 90 ust. 6 ustawy. Z treści tego przepisu wynika, że do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących m.in. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości.

Art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy stanowi implementację art. 174 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE, w konsekwencji czego z proporcji wyłącza się pomocnicze transakcje dotyczące nieruchomości oraz pomocnicze transakcje finansowe. Jest to tym samym przepis stanowiący wyjątek od ogólnej zasady obliczania proporcji i powinien być interpretowany w sposób ścisły. Posługując się językowym rozumieniem treści przepisów należy wskazać, że ustawodawca zawarł w przepisach stwierdzenie o pomocniczych transakcjach m.in. „w zakresie nieruchomości”, co oznaczałoby, że obejmuje ono te transakcje, których przedmiotem jest nieruchomość albo prawo do niej, np. sprzedaż gruntu, budynku, ustanowienie użytkowania wieczystego itp. Natomiast w analizowanej sprawie nie można utożsamiać przedmiotu sprzedaży nakładów z nieruchomością. Nie można bowiem uznać, że jako podmiot ponoszący nakłady, przenieśli Państwo własność budynku, bowiem jej Państwo nie posiadali. Tym samym, jeżeli przedmiotem odpłatnego zbycia są nakłady inwestycyjne, czynność ta nie stanowi automatycznie transakcji w zakresie nieruchomości, o której mowa w art. 90 ust. 6 ustawy, wyłącznie z tego powodu, że nakłady te zostały poniesione na dany obiekt - w tym przypadku budynek Przedszkola.

Przedmiotem transakcji było odpłatne zbycie poniesionych nakładów, a nie nieruchomość. Poniesienie nakładów na nieruchomość nie determinuje automatycznie kwalifikacji ich późniejszej odsprzedaży jako transakcji „w zakresie nieruchomości” w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Przepis ten odnosi się przede wszystkim do tych transakcji, których przedmiotem jest obrót nieruchomościami lub prawami do nich, a nie do każdej czynności, która pozostaje choćby w funkcjonalnym związku z nieruchomością. Dlatego też należy zgodzić się z Państwem, że art. 90 ust. 6 ustawy nie znajdzie zastosowania do analizowanych okoliczności sprzedaży nakładów.

Zatem obrót z tytułu sprzedaży nakładów powinien zostać włączony do kalkulacji prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Wskazali Państwo, że stosują Państwo sposób określenia proporcji oparty na kryterium obrotowym, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy - a istotą tej metody jest ustalenie udziału obrotu z działalności gospodarczej w całkowitym obrocie uwzględnianym dla potrzeb tej metody.

Skoro więc wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw do nakładów stanowi obrót osiągnięty w ramach Państwa działalności gospodarczej - nie ma podstaw do jego pominięcia przy ustalaniu proporcji.

Z opisu sprawy wynika, że udokumentowali Państwo transakcję przeniesienia/rozliczenia nakładów za pomocą faktury wystawionej na Spółkę, w której do ustalonej w Porozumieniu kwoty netto wynagrodzenia doliczyli Państwo należny VAT, obliczony według podstawowej stawki (23%).

Zatem kwota otrzymana przez Państwa z tytułu przeniesienia praw do nakładów poniesionych na działce będącej przedmiotem dzierżawy powinna zostać uwzględniona przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, tj. zarówno w liczniku, jak i mianowniku proporcji.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do dokonania korekty Prewspółczynnika za 2024 r., a w związku z tym odpowiedniej korekty kwoty VAT naliczonego do odliczenia według takiego (skorygowanego) Prewspółczynnika.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Art. 90c ust. 1 ustawy:

W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis wskazuje, że w odniesieniu do towarów i usług, dla których kwotę podatku przysługującą do odliczenia oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, korekty odliczonego podatku dokonuje się na podstawie art. 91 ust. 2-9 ustawy. Z art. 91 ust. 3 ustawy wynika, że proporcję, wg której należy dokonać odliczenia, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Skoro, z uwagi na uwzględnienie przy kalkulacji Prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, tj. zarówno w liczniku, jak i mianowniku kwoty obrotu z tytułu sprzedaży nakładów na budynek Przedszkola, zmianie ulega wartość Prewspółczynnika za rok 2024, to powinni Państwo - w rozliczeniu za styczeń 2025 roku - dokonać rocznej korekty podatku odliczonego w 2024 r., z uwzględnieniem Prewspółczynnika za rok 2024 ustalonego we właściwej wysokości.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.