0111-KDSB1-2.440.46.2026.10.MD

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 19 lutego 2026 r. (data wpływu 19 lutego 2026 r.) uzupełnionego pismami z dnia 26 marca 2026 r. (data wpływu 26 marca 2026 r.), 23 kwietnia 2026 r. (data wpływu 23 kwietnia 2026 r.) oraz 12 czerwca 2026 r. (data wpływu 12 czerwca 2026 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku:
Usługa (świadczenie kompleksowe) – pomiar, zaprojektowanie, przygotowanie, transport oraz montaż zabudowy kuchennej

Opis usługi:
Wnioskodawca planuje realizację świadczenia kompleksowego polegającego na pomiarze, zaprojektowaniu, przygotowaniu, transporcie oraz montażu trwałej zabudowy kuchennej. Na świadczenie składać się będzie:
(...)

Przedmiotowe świadczenie wykonywane będzie w lokalu o powierzchni użytkowej wynoszącej (...), który znajdować się będzie przy (...). Dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta (...).

Rozstrzygnięcie:
PKWiU 2015 - 43

Stawka podatku:
23%

Podstawa prawna:
art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS:
określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE:
W dniu 19 lutego 2026 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony w dniach 26 marca 2026 r., 23 kwietnia 2026 r. oraz 12 czerwca 2026 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):
Przedmiotem wniosku o wiążącą informację stawkową jest świadczenie złożone (kompleksowe), składające się z usługi montażu mebli kuchennych, dojazdu do klienta, usług dodatkowych (...) i sprzedaży akcesoriów dodatkowych takich jak (...) - dalej zwana "kompleksową usługą montażu mebli kuchennych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych lub lokalach mieszkalnych, które mieszczą się w definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT (dalej zwanych: "budynkiem mieszkalnym lub lokalem mieszkalnym" albo "obiektem budowalnym").

Przedmiotem wniosku o wiążącą informację stawkową nie jest usługa wykonania trwałej zabudowy pomieszczenia/przestrzeni kuchennej w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, czy w lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Przedmiotem zawieranych umów jest usługa montażu mebli kuchennych zgodnie ze zleceniem, pomiarami i projektem. Usługa ta stanowi kompleksowe świadczenie polegające na dopasowaniu i trwałym zainstalowaniu komponentów - elementów mebli do zabudowy kuchennej, które są wbudowywane w sposób trwały w lokalu mieszkalnym lub budynku mieszkalnym wskazanym przez klienta, z materiałów stanowiących własność klienta. Wszystkie elementy świadczenia są niezbędne do zrealizowania celu wykonywanego świadczenia, tzn. aby wykonać usługę montażu mebli kuchennych, (...) musi dojechać do klienta, wykonać usługi dodatkowe i sprzedać akcesoria dodatkowe, ponieważ bez usługi dojazdu, bez usług dodatkowych i bez akcesoriów dodatkowych usługa montażu mebli kuchennych nie zostanie wykonana przez (...). Usługa dojazdu, usługi dodatkowe i sprzedaż dodatkowych akcesoriów jest niezbędna, aby wykonać usługę montażu mebli kuchennych u zleceniodawcy. Zleceniodawca oczekuje montażu mebli kuchennych, nierozerwalnym elementem tej usługi są dojazd, usługi dodatkowe i sprzedaż dodatkowych akcesoriów (bez tych dodatkowych akcesoriów montaż nie zostanie wykonany). Usługa dojazdu, usługi dodatkowe i sprzedaż dodatkowych akcesoriów są to elementy niezbędne do wykonania świadczenia głównego, natomiast wynagrodzenie obejmuje montaż mebli kuchennych, usługę dojazdu, usługi dodatkowe i sprzedaż dodatkowych akcesoriów.

Zabudowa jest przygotowywana i dopasowywana pod wymiar konkretnej, przeznaczonej na ten cel przestrzeni/pomieszczenia kuchennego, zgodnie z indywidualnym projektem. Zabudowa jest wykonywana z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego poprzez ingerencję w jego konstrukcję.

Montaż następuje poprzez (...)

Sam montaż komponentów meblowych zaś następuje z bezpośrednim wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, lub jego części (lokalu) tj. ściany, podłogi, sufitu. Wykonanie zabudowy pomieszczeń kuchennych jest więc usługą montażu zabudowy o charakterze trwałym - zabudowa jest montowana do ścian, czasem do sufitu. Zaprojektowana ściśle pod wymiary konkretnego pomieszczenia zabudowa meblowa spełnia właściwą funkcję użytkową dopiero po połączeniu, w sposób trwały, komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego. Elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego są w istotny sposób wykorzystywane do wytworzenia zabudowy meblowej w jej ostatecznym kształcie. Montaż nie ma charakteru odwracalnego, nawet przy prawidłowym demontażu dochodzi do uszkodzeń budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego i elementów zabudowy. Zabudowa w wyniku montażu jest trwale połączona z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego/lokalu mieszkalnego. W przypadku demontażu potencjalne uszkodzenia obiektu budowlanego polegają na pozostawieniu dziur w ścianach oraz uszkodzeniu tynku i farby. W elementach zabudowy zostają widoczne ślady po nawiertach, frezowaniu, po śrubach, blat z wyciętym otworem pod zlewozmywak już zupełnie nie nadaje się do ponownego zamontowania. Ściany po demontażu wymagają przynajmniej szpachlowania i malowania. Jej demontaż jest możliwy zazwyczaj w przypadku rozbiórki całej kuchni. Nie jest możliwe przestawienie zabudowy bez utraty jej jakości, a często i funkcjonalności. W praktyce nie ma możliwości ponownego wykorzystania tej samej konstrukcji danej zabudowy w innym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym. Została one bowiem przytwierdzone w sposób trwały za pomocą kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów, a w zależności od potrzeby uszczelnione za pomocą klejów, akrylu, silikonów itp. Co powoduje, że po rozmontowaniu pozostaną otwory technologiczne, może dochodzić do rozwarstwienia płyty i zniszczenia elementów meblowych.

Należy zauważyć, że mamy do czynienia z trwałą zabudową meblową, gdyż połączona jest ona konstrukcyjnie z obiektem budowalnym tzn. w taki sposób, że jej demontaż może spowodować uszkodzenie jej elementów, czy też substancji budynku lub lokalu, wynikające z usunięcia mocowania elementów meblowych. Z powyższego wynika, że zabudowa może być zamontowana jedynie w konkretnym pomieszczeniu i w ściśle określonej konfiguracji. Po zespoleniu z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (ścianami, podłogami, sufitem) zabudowa ta nie może być w łatwy sposób przeniesiona do innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Te okoliczności zasadniczo powodują, że zabudowa ma cechę trwałości. Zabudowa meblowa jest wykonana na konkretny wymiar i mocowana poprzez przytwierdzenie jej do ścian, sufitów przy użyciu haków, wkrętów, kołków rozporowych, kleju i listew montażowych co powoduje, że elementy konstrukcyjne obiektu wykorzystywane są przy montażu zabudowy meblowej w sposób istotny. Komponenty meblowe i elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego są ze sobą połączone tak, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

O użytkowych walorach wykonywanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (ściany podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce (trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową), a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części, komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Czynności, polegające na dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym, mieszczą się więc w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. Usługi i towar składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.

Elementem dominującym w ramach niniejszego świadczenia jest montaż mebli, natomiast pozostałe czynności mają charakter pomocniczy, jednakże niezbędny do wykonania świadczenia kompleksowego.

Podsumowując – w ocenie Wnioskodawcy – usługa montażu mebli kuchennych wykonywana przez (...) jest świadczeniem kompleksowym, w którym elementem dominującym jest usługa modernizacji obiektu budowlanego lub jego części, o której mowa w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT, ponieważ o użytkowych walorach wykonanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie elementów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, natomiast po demontażu zabudowa ta jest niezdatna do użytku, ze względu na to, że same jej elementy (bez występującego przed demontażem trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego lub jego części), nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla. W związku z powyższym usługa montażu mebli kuchennych wykonywana przez (...). powinna być opodatkowana 8% stawką VAT na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 146aa ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe jest zgodne z pismem Ministra Finansów z dnia 27 maja 2020 r. nr PT3.8101.2.2020.

Do wniosku dołączono:
(...)

Pismem z dnia 26 marca 2026 r. (data wpływu 26 marca 2026 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 13 marca 2026 r. znak: 0111- KDSB1-2.440.46.2026.1.MD Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

Na wstępie Wnioskodawca doprecyzował, że przedmiotem wniosku jest jedno, konkretne, przyszłe świadczenie kompleksowe, wykonywane dla jednego klienta, w ramach jednej umowy, w jednym konkretnym lokalu mieszkalnym. Organ wprost wskazuje, że WIS ma dotyczyć jednego, zindywidualizowanego świadczenia, a nie działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika jako takiej.

Przedmiotem wniosku jest zatem świadczenie kompleksowe polegające na wykonaniu i trwałym montażu zabudowy meblowej kuchennej w lokalu mieszkalnym położonym przy (...)

W odpowiedzi na pytanie o wskazanie z jakich konkretnie materiałów, będzie wykonana zabudowa meblowa kuchenna będąca przedmiotem wniosku, wraz ze wskazaniem akcesoriów dodatkowych oraz kto będzie odpowiedzialny za ich dostarczenie, Wnioskodawca doprecyzował że:
Zabudowa meblowa kuchenna będąca przedmiotem wniosku będzie wykonana z:
(...)

Na pytanie o wskazanie z jakich elementów będzie się składać przedmiotowa zabudowa, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa zabudowa składa się z:
(...)

Zabudowa obejmuje układ mebli (...).

Następnie, Wnioskodawca na pytanie dotyczące wskazania czy w zakres przedmiotu wniosku wchodzi również montaż (...), udzielił odpowiedzi twierdzącej, jednocześnie wskazując, że:
(...)

Na pytanie o wskazanie co Wnioskodawca wykonuje w zakresie usług dodatkowych, złożył on następujące wyjaśnienia:
(...)

Kolejno na pytanie o wskazanie kto dostarcza sprzęt AGD, który jest montowany w ramach realizacji przedmiotu wniosku, Wnioskodawca odpowiedział, że:

Przy realizacji zabudowy kuchennej może technicznie dochodzić również do osadzenia i montażu sprzętu AGD przeznaczonego do zabudowy. Czynność ta ma jednak charakter pomocniczy i nieodpłatny, tj. nie jest odrębnie wyceniana ani wynagradzana przez klienta. Sprzęt AGD nabywany jest przez klienta.

W odpowiedzi na pytanie o wskazanie czy w zakres przedmiotu wniosku wchodzi również montaż (...), Wnioskodawca udzielił twierdzącej odpowiedzi oraz wyjaśnił, że:
W zakres przedmiotu wniosku wchodzi montaż (...)

Na prośbę o wskazanie wszystkich czynności, które wykonuje Wnioskodawca w celu realizacji zabudowy kuchennej, ze szczególnym uwzględnieniem i szczegółowym opisaniem konkretnego sposobu montażu tej zabudowy, Wnioskodawca wskazał i opisał następujące czynności:
(...)

W niniejszej realizacji zabudowa ma charakter trwały. Po demontażu pozostają otwory montażowe oraz uszkodzenia powłok wykończeniowych ścian, sufitu i ewentualnie posadzki. Sama zabudowa nie nadaje się do ponownego montażu w innym miejscu, ponieważ została wykonana na wymiar i dostosowana do konkretnego lokalu, a część elementów jest trwale połączona i składana dopiero na miejscu.

Na pytanie dotyczące wyjaśnienia jaki jest stosunek ceny samej zabudowy kuchennej (bez uwzględnionej wartości montażu), do innych czynności wykonywanych w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:
W przypadku zabudowy objętej niniejszym wnioskiem koszt materiału stanowi (...) wartości mebli wraz z usługą montażu. Pozostała część wynagrodzenia obejmuje przygotowanie projektu, pomiar, przygotowanie elementów, transport, montaż oraz czynności pomocnicze niezbędne do wykonania zabudowy. W kalkulacji oraz w umowie wynagrodzenie jest co do zasady określane jako całość.

(...) Jednocześnie z gospodarczego punktu widzenia wszystkie te elementy składają się na jedno świadczenie kompleksowe, którego elementem dominującym jest wykonanie i trwały montaż zabudowy kuchennej na wymiar, natomiast pozostałe czynności i elementy mają charakter pomocniczy.

Takie podejście jest zgodne z pozytywną WIS dotyczącą montażu mebli kuchennych w lokalu mieszkalnym, gdzie organ zaakceptował jedną usługę kompleksową mimo wyodrębnienia poszczególnych składników wynagrodzenia.

Następnie Wnioskodawca na prośbę o sprecyzowanie, czy świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszego wniosku będzie wykonywane w budynku mieszkalnym jednorodzinnym czy w lokalu mieszkalnym wskazał, że:
Świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszego wniosku będzie wykonywane w lokalu mieszkalnym. Wnioskodawca wybrał zatem wariant dotyczący lokalu mieszkalnego, zgodnie z żądaniem organu. Organ jednoznacznie wskazał, że należy wybrać jeden wariant i nie jest dopuszczalne dalsze posługiwanie się równolegle budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oraz lokalem mieszkalnym.

W dalszej części Wnioskodawca doprecyzował informacje dotyczące miejsca wykonywania świadczenia objętego wnioskiem.

W odpowiedzi na prośbę o wskazanie jednego konkretnego lokalu, w którym wykonywane jest świadczenie, Wnioskodawca doprecyzował, że:
Świadczenie objęte wnioskiem będzie wykonywane w lokalu mieszkalnym (...)

Kolejno, na pytanie dotyczące wskazania całkowitej powierzchni użytkowej lokalu, obliczonej zgodnie z zasadami PKOB, wraz z podziałem na poszczególne pomieszczenia z podaniem ich przeznaczenia i powierzchni, Wnioskodawca udzielił następującej odpowiedzi:
(...)

Końcowo na prośbę o jednoznaczne potwierdzenie, że lokal, w którym będzie wykonywane świadczenie, spełnia definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego poprzez przedłożenie dokumentów umożliwiających tę weryfikację, w tym wypisu z kartoteki lokali albo zaświadczenia starosty oraz numeru księgi wieczystej, z której będzie wynikała samodzielność lokalu, Wnioskodawca wskazał, że:
Świadczenie objęte wnioskiem ma charakter zdarzenia przyszłego. (...)

Na obecnym etapie Wnioskodawca przedłożył:
(...)

Wnioskodawca podtrzymuje, że opisane świadczenie stanowi jedno świadczenie kompleksowe, którego elementem dominującym jest wykonanie i trwały montaż zabudowy kuchennej na wymiar w lokalu mieszkalnym, natomiast pozostałe elementy mają charakter pomocniczy i służą wyłącznie wykonaniu świadczenia głównego. Wnioskodawca wskazał również, że o użytkowych walorach tej zabudowy decyduje trwałe połączenie jej elementów z elementami konstrukcyjnymi lokalu, co odpowiada kierunkowi rozumowania przyjętemu w pozytywnej WIS z 15 października 2025 r., gdzie organ uznał taką zabudowę za świadczenie kompleksowe stanowiące modernizację obiektu budowlanego lub jego części.

Wnioskodawca wniósł o uwzględnienie powyższego uzupełnienia przy dalszym rozpoznaniu wniosku.

Do uzupełnienia dołączono:
(...)

Pismem z dnia 23 kwietnia 2026 r. (data wpływu 23 kwietnia 2026 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 10 kwietnia 2026 r. znak: 0111- KDSB1-2.440.46.2026.2.MD Wnioskodawca uzupełnił braki formalne oraz:
W odpowiedzi na pytanie o jednoznaczne wskazanie, czy cena obejmuje całość świadczenia tj. pomiar, zaprojektowanie, przygotowanie, transport oraz montaż zabudowy kuchennej wraz z (...), Wnioskodawca wskazał, że:
Cena obejmuje całość świadczenia będącego przedmiotem wniosku, tj. pomiar, zaprojektowanie, przygotowanie, transport oraz montaż zabudowy kuchennej wraz z elementami składającymi się na tę zabudowę, w tym (...).

Kolejno, na pytanie dotyczące jednoznacznego potwierdzenia, czy osadzenie i montaż sprzętu AGD przeznaczonego do zabudowy składa się na przedmiot wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił, że:
Osadzenie i montaż sprzętu AGD przeznaczonego do zabudowy nie składa się na przedmiot niniejszego wniosku.

Przedmiotem wniosku pozostaje jedno konkretne świadczenie kompleksowe polegające na pomiarze, zaprojektowaniu, przygotowaniu, transporcie oraz montażu zabudowy kuchennej wraz z elementami tej zabudowy, natomiast sprzęt AGD nie jest elementem objętym wnioskiem.
(...)

Wnioskodawca usunął tym samym wszelką wcześniejszą niejednoznaczność w tym zakresie i potwierdził, że przedmiot wniosku nie obejmuje montażu sprzętu AGD.

(...)

Pismem z dnia 8 maja 2026 r. znak: 0111- KDSB1-2.440.46.2026.3.MD, Organ, na podstawie art. 155 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS. Wezwanie kierowane było w związku z prośbą Organu o przesłanie dodatkowych dokumentów umożliwiających określenie prawidłowej stawki podatku od towarów i usług. Tym samym Organ wezwał o przedłożenie dodatkowych dokumentów dotyczących lokalu i budynku w którym znajduje się lokal, gdzie wykonywane będzie świadczenie objęte przedmiotem wniosku tj.:
- (...),
- projektu architektonicznego budynku w którym znajdować się będzie lokal,
- decyzji - pozwolenia na budowę budynku w którym znajdować się będzie lokal, opatrzonej pieczęcią, iż decyzja stała się ostateczna,
- miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy dotyczącej budynku w którym znajdować się będzie lokal.

Wezwanie zawierało pouczenie, że powyższe dokumenty są niezbędne żeby Organ mógł jednoznacznie ocenić, czy lokal (stanowiący część obiektu budowalnego), w którym wykonywane będzie świadczenie, objęte przedmiotem wniosku, spełnia warunki i zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wnioskodawca, natomiast nie udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie.

(...)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 26 czerwca 2026 r. nr 0111-KDSB1-2.440.46.2026.9.MD tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 10 lipca 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że:
- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku);
- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53, z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz uzupełnieniu należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na pomiarze, zaprojektowaniu, przygotowaniu transporcie oraz montażu zabudowy kuchennej są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie stanowią jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia będą prowadzić do realizacji jednego, określonego celu jakim jest wykonanie zabudowy kuchennej. Klient nie jest zainteresowany nabyciem poszczególnych elementów osobno tylko jednego złożonego świadczenia.

Zabudowa meblowa kuchenna będąca przedmiotem wniosku składać się będzie z (...)
Na świadczenie składa się:
(...)

Przedmiotowa zabudowa będzie mieć charakter trwały. Po demontażu pozostają otwory montażowe oraz uszkodzenia powłok wykończeniowych ścian, sufitu i ewentualnie posadzki. Sama zabudowa nie będzie nadawać się do ponownego montażu w innym miejscu, ponieważ zostanie wykonana na wymiar i dostosowana do konkretnego lokalu.

Wynagrodzenie obejmuje całość świadczenia. Towary i usługi składające się na przedmiot wniosku są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.

Realizacja przedmiotowego świadczenia wymagać będzie podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Bez wykonania szeregu opisanych czynności nie byłoby możliwe zrealizowanie usługi wykonania zabudowy kuchennej spełniającej wymagania klienta.

W kalkulacji oraz w umowie wynagrodzenie jest co do zasady określane jako całość. (...). W przypadku zabudowy objętej niniejszym wnioskiem koszt materiału stanowi (...) wartości mebli wraz z usługą montażu. Pozostała część wynagrodzenia obejmuje przygotowanie projektu, pomiar, przygotowanie elementów, transport, montaż oraz czynności pomocnicze niezbędne do wykonania zabudowy (...).

W odniesieniu do powyższego należy uznać, że przedstawione przez Wnioskodawcę świadczenie stanowi usługę kompleksową.

Z uwagi na cel realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia kompleksowego – elementem dominującym jest usługa montażu, która „oczami klienta” ma największe znaczenie, gdyż bez niej usługa jako całość nie może zostać uznana za wykonaną. Niedokonanie przez Wnioskodawcę montażu zabudowy kuchennej skutkowałoby bezcelowością całej usługi. Pozostałe elementy mają charakter pomocniczy.

W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku klasyfikację dla usługi montażu (elementu dominującego).

Uzasadnienie klasyfikacji usługi:
Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
   a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
   b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust.4.

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:
- niniejszych zasad metodycznych,
- uwag do poszczególnych sekcji,
- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:
- symbole grupowań,
- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:
- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja F obejmuje:
- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,
- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,
- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,
- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.
Sekcja ta nie obejmuje:
- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,
- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,
- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje:
- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.: wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,
- montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,
- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,
- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.
Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:
- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,
- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.
Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:
- szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.32 ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ.

Grupowanie to obejmuje także:
- roboty związane z instalowaniem futryn drzwiowych i okiennych oraz drzwi (z wyłączeniem drzwi automatycznych i obrotowych) i okien, okiennic, żaluzji drzwiowych i okiennych żaluzji listwowych, drzwi garażowych itp. wykonanych z dowolnego materiału,
- roboty związane ze wzmacnianiem drzwi zewnętrznych i roboty związane z instalowaniem wzmocnionych drzwi,
- roboty związane z instalowaniem drzwi przeciwpożarowych,
- roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, wbudowanych mebli kuchennych na wymiar,
- roboty związane z instalowaniem desek poszycia ścian, zakładaniem boazerii itp.,
- roboty związane z instalowaniem ruchomych przegród oraz podsufitki na konstrukcji metalowej,
- roboty związane z instalowaniem werand i oranżerii w prywatnych domach.
Grupowanie to nie obejmuje:
- robót związanych z instalowaniem ogrodzeń i balustrad, sklasyfikowanych w 43.29.12.0,
- robót związanych z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, sklasyfikowanych w 43.29.19.0,
- robót związanych z instalowaniem wyrobów kowalstwa artystycznego, sklasyfikowanych w 43.39.11.0,
- robót związanych z montażem mebli wolno stojących, sklasyfikowanych w 95.24.10.0.

Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będące przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług:
W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361, 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Dokonana analiza powołanego przepisu wskazała, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek.

Po pierwsze – zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie - obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

Rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.). Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Na podstawie podjętej uchwały NSA wykształciła się linia orzecznicza dotycząca czynności wykonywania trwałej zabudowy meblowej, przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego: I FSK 1362/17 z 18.12.2019 r., I FSK 792/19 z 3.07.2019 r., I FSK 204/17 z 8.01.2019 r., I FSK 464/16 z 16.01.2018 r., I FSK 40/16 z 11.10.2017 r., I FSK 1120/16 z 12.04.2018 r., I FSK 1276/15 z 10.05.2017 r. Z tej linii orzeczniczej wynika, że dla uznania czynności wykonania trwałej zabudowy meblowej za usługę modernizacji obiektu budownictwa objętym społecznym programem mieszkaniowym, konieczne jest wystąpienie określonych przesłanek, tj.:
- wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”; dlatego też nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią;
- zabudowa meblowa w istotnym stopniu wykorzystuje elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, podłogi czy sufitu). Elementy te wyznaczają zakres konstrukcyjny mebla (elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) pełnią rolę elementów mebla);
- użytkowych walorach wykonywanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonywanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku lub jego części (ściany podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce (trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową), a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla.

Określając zatem, czy do zabudowy meblowej wykonanej w obiekcie budowlanym lub jego części może mieć zastosowanie stawka od podatku od towarów i usług w wysokości 8% należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów konstrukcyjnych tego obiektu budowlanego lub jego części.

Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi – w rozumieniu techniki budowlanej – elementami obiektu budowlanego lub jego części, ale o tak silne powiązanie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów tego obiektu budowlanego lub jego części, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

Dla całościowej oceny charakteru świadczenia nie ma również znaczenia czy komponenty meblowe, np. korpusy mebli są ze sobą zespolone i ewentualnie jak silne jest to zespolenie, gdyż istotne na potrzeby uznania ich za „modernizację” w związku z podatkiem od towarów i usług jest dopiero odpowiednio trwałe połączenie tych komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części.

Podsumowując, w sytuacji, gdy o użytkowych walorach wykonanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie elementów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, natomiast po demontażu zabudowa ta jest niezdatna do użytku, ze względu na to, że same jej elementy (bez występującego przed demontażem trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego lub jego części – lokalu), nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla – wystąpi kompleksowe świadczenie, w którym elementem dominującym jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego wykonuje szereg czynności niezbędnych do zrealizowania celu kompleksowej usługi, jakim jest wykonanie zabudowy kuchennej w konkretnym miejscu dla konkretnego klienta.

(...)

Przedmiotowa zabudowa ma charakter trwały. Po demontażu pozostają otwory montażowe oraz uszkodzenia powłok wykończeniowych ścian, sufitu i ewentualnie posadzki. Sama zabudowa nie nadaje się do ponownego montażu w innym miejscu, ponieważ została wykonana na wymiar i dostosowana do konkretnego lokalu.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku, jego uzupełnieniu, oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że w wyniku usługi (świadczenia kompleksowego), która stanowi przedmiot wniosku, nastąpi unowocześnienie, ulepszenie obiektu budowlanego, czyli jego modernizacja.

Z kolei, w odniesieniu do drugiego warunku wynikającego z art. 41 ust. 12 ustawy, należy ustalić czy budynek bądź jego część, w którym przedmiot wniosku będzie realizowany jest zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa kompleksowa opisana we wniosku będzie świadczona w lokalu (...)

Powyższe informacje były natomiast niewystarczające dla jednoznacznej oceny mieszkalnego charakteru lokalu. Jak bowiem wynika ze zgromadzonych informacji w sprawie, przedmiotowy lokal, jak i budynek, w którym będzie znajdować się lokal jeszcze nie powstał.

Tym samym, pismem z dnia 8 maja 2026 r. znak: 0111- KDSB1-2.440.46.2026.3.MD, Organ wezwał Wnioskodawcę o przedłożenie dodatkowych dokumentów dotyczących lokalu i budynku, w którym znajduje się lokal, gdzie wykonywane będzie świadczenie objęte przedmiotem wniosku tj.:
- (...),
- projektu architektonicznego budynku, w którym znajdować się będzie lokal,
- decyzji - pozwolenia na budowę budynku, w którym znajdować się będzie lokal, opatrzonej pieczęcią, iż decyzja stała się ostateczna,
- miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy dotyczącej budynku, w którym znajdować się będzie lokal.

Wnioskodawca natomiast nie przedłożył ww. dokumentów umożliwiających weryfikację czy lokal spełnia definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego objętego programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12 a ustawy tj. czy stanowi lokal mieszkalny.

Z uwagi na fakt, że ustawa oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2026 r. poz. 232).

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 i 1a ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Ustanowienie odrębnej własności samodzielnego lokalu następuje zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego albo treścią decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz zgodnie z pozwoleniem na budowę albo skutecznie dokonanym zgłoszeniem, i zgodnie z pozwoleniem na użytkowanie albo skutecznie dokonanym zawiadomieniem o zakończeniu budowy.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy – samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 1a-2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali).

Zgodnie z art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

WIS zatem jest decyzją wydawaną w wyniku przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego. Jak sama nazwa wskazuje – wiążąca informacja stawkowa – ma charakter wiążący, co oznacza, że zawarte w niej rozstrzygnięcie wiąże zarówno organy podatkowe, jak i jej adresata. Wiążąca informacja stawkowa stanowi instytucję, która ma wskazywać wnioskodawcy, w szczególności właściwą klasyfikację towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego oraz stawkę podatku. Głównym zatem zadaniem Organu – w ramach ww. instytucji – jest w pierwszej kolejności przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, a następnie podjęcie rozstrzygnięcia.

W niniejszej sprawie, kluczowe są kryteria jakie ustawodawca wskazał do spełnienia, w celu zastosowania konkretnej stawki podatku od towarów i usług. Stąd też – zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy – obowiązkiem podmiotu wnioskującego o wydanie wiążącej informacji stawkowej jest przedstawienie tak szczegółowego opisu towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego, aby możliwe stało się dokonanie klasyfikacji oraz określenie stawki podatku. Kluczowe są zatem warunki, które Wnioskodawca musi spełnić, aby umożliwić Organowi podjęcie rozstrzygnięcia.

Nie jest więc możliwe podejmowanie rozstrzygnięcia na podstawie oświadczenia Wnioskującego, – że w Jego ocenie – lokal, w którym wykonywane będzie świadczenie spełnia definicję obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Oświadczenie takie, jest niewystarczające dla weryfikacji spełnienia kryteriów stawianych w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy oraz w art. 41 ust. 12a ustawy.

Organ podatkowy wydając WIS jest obowiązany wykazać istnienie poszczególnych faktów, dokonując ich oceny w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 675/21, w którym wyrażono opinię, że „(…) ciężar dowodzenia spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie w sprawie WIS. Nie oznacza to jednak nieograniczonego niczym obowiązku poszukiwania i przedstawiania dowodów odnośnie istotnych okoliczności w sprawie. W art. 42b ust. 7 ustawy o VAT przyjęto wręcz jako niezbędne rozłożenie ciężaru dowodzenia, a nawet przerzucono ciężar dowodzenia faktów częściowo na Wnioskodawcę, stwarzając po jego stronie możliwość szeroko rozumianej inicjatywy dowodowej. Nadanie WIS formy decyzji administracyjnej oznacza, że jej wydanie powinno być poprzedzone przeprowadzeniem postępowania podatkowego, zgodnie z zasadami określonymi ww. przepisach Ordynacji podatkowej, a w jego ramach określonych przepisami prawa materialnego, również przeprowadzeniem postępowania wyjaśniającego w zakresie niezbędnym do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, stosownie do nakazu płynącego z zasady prawdy obiektywnej.”

W tym miejscu warto również przytoczyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 1352/16, wskazano: „(…) dla oceny czy dany lokal jest lokalem mieszkalnym nie wystarczy, jeśli jako lokal rekreacyjny lub wypoczynkowy, a co za tym idzie użytkowy (co jest stwierdzone dokumentem urzędowym wydanym przez właściwy organ), spełnia on warunki techniczne lokalu mieszkalnego. Z preferencji bowiem może jedynie korzystać lokal spełniający definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego. O tym zaś przesądza, zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), treść zaświadczenia wydanego przez starostę, gdzie określa się przedmiot sprzedaży (lokal użytkowy lub lokal mieszkalny).”

Zdaniem Sądu przedstawionym również w tym wyroku: „Zaświadczenie wydane przez starostę stanowi podstawę do ustanowienia odrębnej własności lokali i nie jest dokumentem abstrakcyjnym, gdyż ma rangę potwierdzającą przeznaczenie lokalu określoną w przepisach, a to nie budynki podlegające klasyfikacji będą przedmiotem dokonywanej przez stronę skarżącą dostawy, lecz apartamenty, które nie spełniają warunków, aby uznać je za lokale mieszalne.”

Zauważyć należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, a wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie uprawnienie do ww. preferencji możliwe będzie jedynie, w sytuacji jednoznacznego i niebudzącego wątpliwości zastosowania przepisu dotyczącego stawki obniżonej.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa, a także wyjaśnienia Organu, wskazać należy, że w niniejszej sprawie, nie ma możliwości weryfikacji, czy opisane świadczenie kompleksowe jest wykonywane w obiekcie budowlanym lub jego części zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wnioskodawca co prawda wskazał, jeden konkretny lokal, w którym realizowane będzie świadczenie. Organ nie może natomiast na podstawie samego oświadczenia Wnioskodawcy oraz (...), przyjąć, że przedmiotowy lokal stanowić będzie lokal mieszkalny (ze względu na brak dokumentów dotyczących lokalu i budynku w którym znajdować się będzie lokal).

Podkreślić w tym miejscu należy, że Organ podjął próbę wyjaśnienia stanu faktycznego (...)

Tym samym, na podstawie zgromadzonych informacji Organ nie ma możliwości jednoznacznie ocenić, czy lokal, w którym wykonywane będzie świadczenie, które jest przedmiotem wniosku, spełnia warunki i zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Uwzględniając powyższe, ponieważ opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe) – pomiar, zaprojektowanie, przygotowanie, transport oraz montaż zabudowy kuchennej, klasyfikowana jest do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE i nie spełnia warunków do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług, właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe:
Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:
- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
- świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo
2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1
   - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:
- klasyfikacja towaru/usługi, lub
- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub
- podstawa prawna stawki podatku
staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE:
Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).