0111-KDIB3-3.4012.201.2026.1.PJ

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do dokonywanych przez Państwa dostaw towarów wpłynął 5 maja 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Informacje ogólne

(...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim podatnikiem VAT mającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka stanowi największy z sześciu zakładów należących do (...).

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest produkcja i sprzedaż (...) - Spółka, w oparciu o nowoczesne technologie dostarcza na rynek najwyższej jakości (...).

W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów mających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz innych państw Unii Europejskiej (UE). Jednocześnie Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innych państw Unii Europejskiej.

W powyższym zakresie występują następujące sytuacje, będące przedmiotem niniejszego wniosku:

Sytuacja nr 1

Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz Kontrahenta z innego państwa Unii Europejskiej (zarejestrowanego dla celów VAT w tym innym państwie, posiadającego aktywny numer VAT UE) z zastosowaniem reguły Incoterms EXW. W związku z tym Spółka udostępnia Kontrahentowi towar do odbioru w specjalnie przygotowanym do tego celu miejscu na terytorium zakładu Spółki - kontrahent jest odpowiednio informowany o tym fakcie.

Następnie, po dokonaniu przedmiotowego udostępnienia towaru do odbioru, Spółka wystawia na rzecz Kontrahenta fakturę dokumentującą dostawę towarów z określonym terminem płatności. Kontrahent uiszcza należność wynikającą z otrzymanej faktury, jednak często zdarza się, że faktyczny odbiór towaru przez Kontrahenta dokonywany jest znacznie później np. po ponad trzech miesiącach od momentu zgłoszenia pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki.

Spółka nie ma wpływu na to, kiedy Kontrahent odbierze zamówiony towar. Nie mniej, finalnie towar zostanie przetransportowany z terytorium Polski na terytorium danego państwa członkowskiego Unii Europejskiej (innego niż Polska), gdzie Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej i prowadzi swój zakład, do którego towary zostaną dostarczone transportem zorganizowanym przez Kontrahenta.

Podsumowując: w Sytuacji nr 1 ma miejsce następujący przebieg zdarzeń:

1. Kontrahent składa do Spółki zamówienie na określony towar;

2. Strony uzgadniają warunki dostawy towaru jako Incoterms EXW;

3. Spółka produkuje/wytwarza towar zamówiony przez Kontrahenta;

4. po wyprodukowaniu i odpowiednim zapakowaniu towar jest umieszczany na terytorium zakładu Spółki w miejscu, z którego Kontrahent ma możliwość jego odebrania zorganizowanym przez siebie środkiem transportu; Kontrahent jest informowany przez Spółkę o pozostawieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki;

5. w momencie udostępnienia towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowaniu o tym Kontrahenta) Spółka wystawia na rzecz nabywcy fakturę dokumentującą dostawę towaru wskazując jako datę dostawy dzień udostępnienia towaru do odbioru;

6. Kontrahent reguluje należność wynikająca z ww. faktury w terminie określonym na tym dokumencie;

7. Kontrahent odbiera udostępniony na terenie zakładu Spółki towar zorganizowanym przez siebie środkiem transportu po ponad trzech miesiącach od momentu pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki. Towar jest przemieszczany z terytorium Polski do zakładu Kontrahenta znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, gdzie Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Sytuacja nr 2

Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz Kontrahentów będących polskimi podatnikami VAT mających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. W omawianym zakresie Spółka uzgadnia z danym Kontrahentem warunki dostawy na zasadzie Incoterms EXW. Spółka udostępnia Kontrahentowi zamówiony towar do odbioru w wyznaczonym miejscu na terenie zakładu Spółki i odpowiednio informuje Kontrahenta o tym fakcie.

Zgodnie z umową zawartą z Kontrahentem udokumentowaniu fakturą podlega całość zamówionego towaru - Spółka wystawia fakturę dokumentującą dostawę wskazując jako datę sprzedaży dzień udostępnienia Kontrahentowi towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki. Następnie kontrahent reguluje należność wynikającą z otrzymanej faktury w terminie wynikającym z tego dokumentu. Jednak między momentem udostępnienia towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowania Kontrahenta o udostępnieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki) a faktycznym odbiorem towaru przez Kontrahenta może upłynąć kilka miesięcy.

Spółka nie ma wpływu na to, kiedy Kontrahent dokona odbioru towaru ani nie jest w stanie okoliczności tej przewidzieć.

Podsumowując: w Sytuacji nr 2 ma miejsce następujący przebieg zdarzeń:

1. Kontrahent składa do Spółki zamówienie na określony towar;

2. Strony uzgadniają warunki dostawy towaru jako Incoterms EXW;

3. Spółka produkuje/wytwarza towar zamówiony przez Kontrahenta;

4. po wyprodukowaniu i odpowiednim zapakowaniu towar jest umieszczany na terytorium zakładu Spółki w miejscu, z którego Kontrahent ma możliwość jego odebrania zorganizowanym przez siebie środkiem transportu; Kontrahent jest informowany przez Spółkę o pozostawieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki;

5. w momencie udostępnienia towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowaniu o tym Kontrahenta) Spółka wystawia na rzecz nabywcy fakturę dokumentującą dostawę towaru wskazując jako datę dostawy dzień udostępnienia towaru do odbioru;

6. Kontrahent reguluje należność wynikająca z ww. faktury w terminie określonym na tym dokumencie;

7. Kontrahent odbiera udostępniony na terenie zakładu Spółki towar zorganizowanym przez siebie środkiem transportu po kilku miesiącach od momentu pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki.

Sytuacja nr 3

Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz Kontrahentów będących polskimi podatnikami VAT mających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. W omawianym zakresie Spółka pierwotnie uzgadnia z danym Kontrahentem warunki dostawy na zasadzie Incoterms EXW. Spółka udostępnia Kontrahentowi zamówiony towar do odbioru w wyznaczonym miejscu na terenie zakładu Spółki i odpowiednio informuje Kontrahenta o tym fakcie.

Zgodnie z umową zawartą z Kontrahentem udokumentowaniu fakturą podlega całość zamówionego towaru - Spółka wystawia fakturę dokumentującą dostawę wskazując jako datę sprzedaży dzień udostępnienia Kontrahentowi towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki. Następnie kontrahent reguluje należność wynikającą z otrzymanej faktury w terminie wynikającym z tego dokumentu. Jednak między momentem udostępnienia towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowania Kontrahenta o udostępnieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki) a faktycznym odbiorem towaru przez Kontrahenta może upłynąć kilka miesięcy.

Spółka nie ma wpływu na to, kiedy Kontrahent dokona odbioru towaru ani nie jest w stanie okoliczności tej przewidzieć.

Zdarza się, że następnie Spółka, wraz z Kontrahentem, zmienia warunki dokonania dostawy w ten sposób, że to Spółka jest odpowiedzialna za transport towarów do miejsca wskazanego przez nabywcę.

Podsumowując: w Sytuacji nr 3 ma miejsce następujący przebieg zdarzeń:

1. Kontrahent składa do Spółki zamówienie na określony towar;

2. Strony uzgadniają warunki dostawy towaru jako Incoterms EXW;

3. Spółka produkuje/wytwarza towar zamówiony przez Kontrahenta;

4. po wyprodukowaniu i odpowiednim zapakowaniu towar jest umieszczany na terytorium zakładu Spółki w miejscu, z którego Kontrahent ma możliwość jego odebrania zorganizowanym przez siebie środkiem transportu; Kontrahent jest informowany przez Spółkę o pozostawieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki;

5. w momencie udostępnienia towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowaniu o tym Kontrahenta) Spółka wystawia na rzecz nabywcy fakturę dokumentującą dostawę towaru wskazując jako datę dostawy dzień udostępnienia towaru do odbioru;

6. Kontrahent reguluje należność wynikająca z ww. faktury w terminie określonym na tym dokumencie;

7. warunki dostawy ulegają zmianie w ten sposób, że to Spółka jest odpowiedzialna za transport towaru do Kontrahenta.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji nr 1 obowiązek podatkowy z tytułu dokonywanej przez Spółkę dostawy towarów będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT w momencie udostępnienia, na terenie zakładu Spółki, towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowania Kontrahenta o faktycznym pozostawieniu towaru do jego dyspozycji)?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji nr 1 dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, do momentu wywiezienia towarów z terytorium Polski (i uzyskania przez Spółkę niezbędnych potwierdzających to dokumentów) - nie będzie stanowiła wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT?

3. Czy, w odniesieniu do Sytuacji nr 1, w momencie wywiezienia towarów z terytorium Polski (i uzyskaniu przez Spółkę niezbędnych potwierdzających to dokumentów) -Spółka będzie mogła skorygować wcześniej wykazaną dostawę towarów i wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów?

4. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji nr 2 datą dokonania dostawy przez Spółkę, a tym samym datą powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, będzie moment udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki (moment poinformowania Kontrahenta o pozostawieniu towaru do dyspozycji)?

5. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji nr 3 Spółka powinna rozpoznać datę dostawy, a tym samym datę powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w momencie udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki, a następnie rozpoznać świadczenie usługi transportowej na rzecz Kontrahenta (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy:

1. w Sytuacji nr 1 obowiązek podatkowy z tytułu dokonywanej przez Spółkę dostawy towarów będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT w dacie udostępnienia, na terenie zakładu Spółki, towaru do odbioru przez Kontrahenta (w momencie poinformowania Kontrahenta o faktycznym pozostawieniu towaru do jego dyspozycji);

2. w Sytuacji nr 1 dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, do momentu wywiezienia towarów z terytorium Polski (i uzyskania przez Spółkę niezbędnych potwierdzających to dokumentów) - nie będzie stanowiła wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT;

3. w Sytuacji nr 1, w momencie wywiezienia towarów z terytorium Polski (i uzyskaniu przez Spółkę niezbędnych potwierdzających to dokumentów) - Spółka będzie mogła skorygować wcześniej wykazaną dostawę towarów i wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów?

4. w Sytuacji nr 2 datą dokonania dostawy przez Spółkę, a tym samym datą powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, będzie moment udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki (moment poinformowania Kontrahenta o pozostawieniu towaru do dyspozycji);

5. w Sytuacji nr 3 Spółka powinna rozpoznać datę dostawy, a tym samym datę powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w momencie udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki, a następnie rozpoznać świadczenie usługi transportowej na rzecz Kontrahenta (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Uzasadnienie

Ad 1-3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionej Sytuacji nr 1, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów powstaje - zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT - w momencie udostępnienia towaru Kontrahentowi do odbioru, tj. w chwili poinformowania go o pozostawieniu towaru do jego dyspozycji na terenie zakładu Spółki.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów. Z kolei, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Oznacza to, że dla określenia momentu dokonania dostawy kluczowe znaczenie ma moment, w którym nabywca uzyskuje faktyczną możliwość dysponowania towarem, a nie moment jego fizycznego przemieszczenia.

W analizowanej sytuacji strony uzgadniają warunki dostawy na zasadach Incoterms EXW, co oznacza, że odpowiedzialność za towar oraz ryzyko jego utraty lub uszkodzenia przechodzą na Kontrahenta już w momencie udostępnienia towaru w zakładzie Spółki. W tym momencie Kontrahent uzyskuje również możliwość faktycznego dysponowania towarem, w tym podjęcia decyzji co do terminu i sposobu jego odbioru.

Bez znaczenia dla momentu powstania obowiązku podatkowego pozostaje okoliczność, że fizyczny odbiór towaru przez Kontrahenta następuje w późniejszym terminie, nawet po upływie kilku miesięcy. Od chwili udostępnienia towaru Spółka nie ma bowiem wpływu na dalsze losy towaru, a Kontrahent dysponuje nim jak właściciel.

W konsekwencji należy uznać, że w momencie udostępnienia towaru dochodzi do dokonania dostawy w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym powstaje obowiązek podatkowy.

Jak zaś wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18.04.2023 r., sygn. I FSK 465/20: Użyte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i art. 14 ust. 1 dyrektywy 112 pojęcie przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie jest tożsame z przeniesieniem własności w rozumieniu prawa cywilnego, gdyż obejmuje również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą, skutkiem czego można nią dysponować jak właściciel, mimo że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę. W orzecznictwie i praktyce Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pojawił się w tym kontekście termin „własność ekonomiczna”. Już w wyroku z dnia 8 lutego 1990 r., C-320/88 (...), Trybunał stwierdził, że dostawa towarów w rozumieniu podatkowym nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Podkreślił, że „własność ekonomiczna” to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy. Innymi słowy przejście własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Tym samym definicja dostawy towarów obejmuje również sytuacje, gdy bez przeniesienia prawa własności następuje przejęcie władztwa ekonomicznego nad rzeczą. Istotne w tej mierze jest faktyczne dysponowanie towarem, a nie tytuł prawny do niego. Reasumując, fizycznie przemieszczenie (dostarczenie) towaru co do zasady wyczerpuje pojęcie dostawy w rozumieniu VAT. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy na nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do rozporządzania towarem jak właściciel, to znaczy gdy jest on w jakiś sposób ograniczony w swobodzie dysponowania towarem. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji nr 1 dostawa towarów dokonana na rzecz Kontrahenta, do momentu faktycznego wywiezienia towarów z terytorium Polski oraz uzyskania stosownych dokumentów, nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Natomiast na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Zgodnie z przywołanym przepisem, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się zatem dostawę towarów, w wyniku której następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wykonaniu tej dostawy.

Z powyższego wynika, że dla uznania danej transakcji za WDT konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków - dokonanie dostawy oraz faktyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi.

W analizowanej sytuacji, w momencie udostępnienia towaru:

- towar znajduje się nadal na terytorium Polski,

- nie dochodzi jeszcze do jego przemieszczenia do innego państwa członkowskiego,

- Spółka nie posiada dokumentów potwierdzających wywóz.

Oznacza to, że w chwili powstania obowiązku podatkowego nie są spełnione przesłanki uznania transakcji za WDT. Tym samym dostawa ta powinna być traktowana jako dostawa krajowa, opodatkowana na zasadach właściwych dla transakcji krajowych.

Zgodnie z regułą EXW dostawa towarów ma miejsce w chwili udostępnienia towaru kontrahentowi do dyspozycji. Jak wskazał Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 30.12.2025 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.773.2025.3.KK: „W transakcjach opartych na warunkach EXW, w uzgodnionym przez strony transakcji terminie, towar jest pozostawiany do dyspozycji kupującego w Państwa magazynie mieszczącym się przy Państwa siedzibie, co oznacza, że w tej dacie kupujący jest zarówno uprawniony, jak i jednocześnie zobowiązany do odbioru towaru. Wraz z udostępnieniem towaru, przenoszą Państwo na kupującego prawo własności, jak również prawo do swobodnego dysponowania towarem, jak również całokształt związanych z nim ryzyk, w tym ryzyka przypadkowego uszkodzenia bądź utraty towaru. Mając na uwadze zastosowane warunki dostawy EXW prawo do dysponowania towarem, jak również ryzyko związane z towarem jest przenoszone przez Państwa na nabywcę w dacie postawienia przez Państwa towaru do dyspozycji nabywcy niezależnie od tego, czy nabywca bądź działający na jego zlecenie podmiot w umówionym dniu faktycznie dokona odbioru towaru z Państwa magazynu, czy też takiego odbioru z przyczyn od Państwa niezależnych nie dokona. (…) Dla dostawy krajowej towarów na warunkach Incoterms EXW przeniesienie na nabywców towarów prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w dacie, w której udostępniają Państwo towar w magazynie do dyspozycji nabywcy (dają mu Państwo możliwość jego odbioru zgodnie z wcześniejszymi ustaleniami) niezależnie od tego, czy nabywca bądź działający na jego zlecenie podmiot w umówionym dniu faktycznie dokona odbioru towaru z Państwa magazynu, czy też takiego odbioru z przyczyn od Państwa niezależnych nie dokona we wskazanej dacie. Powyższe ma miejsce na terytorium Polski. Dla dostawy eksportowej towarów na warunkach Incoterms EXW przeniesienie na nabywców towarów prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w dacie, w której udostępniają Państwo towar w magazynie do dyspozycji nabywcy (dają mu Państwo możliwość jego odbioru zgodnie z wcześniejszymi ustaleniami) niezależnie od tego, czy nabywca bądź działający na jego zlecenie podmiot w umówionym dniu faktycznie dokona odbioru towaru z Państwa magazynu, czy też takiego odbioru z przyczyn od Państwa niezależnych nie dokona we wskazanej dacie. Powyższe ma miejsce na terytorium Polski. Dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) na warunkach Incoterms EXW przeniesienie na nabywców towarów prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w dacie, w której udostępniają Państwo towar w magazynie do dyspozycji nabywcy (dają mu Państwo możliwość jego odbioru zgodnie z wcześniejszymi ustaleniami) niezależnie od tego, czy nabywca bądź działający na jego zlecenie podmiot w umówionym dniu faktycznie dokona odbioru towaru z Państwa magazynu, czy też takiego odbioru z przyczyn od Państwa niezależnych nie dokona we wskazanej dacie. Powyższe ma miejsce na terytorium Polski. (…)

Zatem, w przypadku, gdy wystawili Państwo fakturę przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na warunkach Incoterms EXW, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, natomiast w przypadku, gdy faktura zostaje wystawiona z opóźnieniem, tj. po 15 dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy (rozumianej jako datę postawienia towaru do dyspozycji nabywcy w umówionym magazynie), pod warunkiem, że towar będący przedmiotem WDT zostanie wywieziony z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Należy jednak zaznaczyć, że w sytuacji, gdy w wyniku dostawy towar będący przedmiotem WDT nie zostanie wywieziony z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, powinni Państwo rozpoznać tą dostawę jako transakcję krajową. Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5, zgodnie z którym »obowiązek podatkowy w podatku VAT w przypadku WDT na warunkach Incoterms EXW powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, przy czym jako moment dokonania dostawy należy uznać postawienie towaru do dyspozycji nabywcy w umówionym magazynie Wnioskodawcy, niezależnie od tego, czy będącym przedmiotem transakcji towar faktycznie zostanie przez nabywcę w tej dacie odebrany«, oceniając całościowo - jest nieprawidłowe”.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć, że w Sytuacji nr 1, gdy towar nie jest odebrany przez Kontrahenta przez dłuższy okres (np. 3 miesiące) od momentu udostępnienia go przez Spółkę do odbioru, dostawa towarów będzie miała miejsce w chwili pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki (poinformowania Kontrahenta o możliwości odbioru towaru) - będzie to moment powstania obowiązku podatkowego na zasadzie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie do momentu wytransportowania towaru z terytorium Polski dostawa nie będzie mogła zostać zakwalifikowana przez Spółkę jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - Spółka obowiązana będzie do wykazania tzw. dostawy krajowej. Jednak po wywiezieniu towaru z terytorium Polski Spółce będzie przysługiwało prawo do skorygowania rozliczeń i wykazania transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Regulacje dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) nie precyzują w jakim terminie towar powinien opuścić terytorium Polski, aby transakcja mogła zostać zakwalifikowana jako WDT. Dlatego do momentu, w którym towar nie zostanie wywieziony z terytorium Polski Spółka będzie obowiązana rozpoznać dostawę krajową i zastosować właściwą stawkę VAT. Natomiast na skutek wywiezienia towarów z terytorium Polski - transakcja ulegnie przekwalifikowaniu na wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie faktycznego wywozu towarów z terytorium Polski oraz uzyskania dokumentów potwierdzających ten wywóz, Spółka będzie uprawniona do dokonania korekty wcześniej wykazanej dostawy i rozpoznania jej jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 42 ustawy o VAT, zastosowanie stawki 0% dla WDT uzależnione jest od posiadania dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów do innego państwa członkowskiego. W sytuacji, gdy dokumenty te nie są dostępne w momencie powstania obowiązku podatkowego, podatnik nie ma możliwości zastosowania preferencyjnej stawki.

Nie wyklucza to jednak możliwości dokonania późniejszej korekty, w momencie gdy warunki do uznania transakcji za WDT zostaną spełnione. W szczególności, po uzyskaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów, podatnik może skorygować rozliczenie i wykazać dostawę jako WDT ze stawką 0%.

Takie podejście pozostaje zgodne z zasadą neutralności podatku VAT oraz znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych.

Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25.08.2020 r., sygn. I FSK 2061/17: Gdy pomiędzy sprzedażą kontrahentowi zagranicznemu a wysłaniem towaru za granicę, w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, mija jakiś czas, w którym podatnik magazynuje (przechowuje) towar nabyty przez zagranicznego kontrahenta - przysługuje mu prawo do korekty wykazanej pierwotnie z tego tytułu dostawy krajowej (podatku krajowego) i do zastosowania - na podstawie art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1 i ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług - stawki 0% z tytułu udokumentowanego wywozu towaru z kraju w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Podobnie przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20.12.2024 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.497.2024.2.RM: Zatem w sytuacji, gdy dostawie towaru dokonanej przez Spółkę na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył wywóz towarów z Polski, Spółka nie dysponując stosownymi dokumentami wywozu powinna rozpoznać dostawę krajową i wykazać ją w JPK_VAT z deklaracją za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu stosując stawkę podatku VAT właściwą dla danego towaru w kraju. Natomiast, gdy po jakimś czasie Nabywca wywiezie towary z Polski do innego państwa członkowskiego UE, a Spółka otrzyma dokumenty potwierdzające dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uprawniające do zastosowania 0% stawki podatku (przy zachowaniu terminów określonych w ustawie), Spółka będzie uprawniona do dokonania stosownej korekty za okres rozliczeniowy, w którym ta dostawa została dokonana.

Ad 4-5.

Analogicznie, jak w części pierwszej (Ad 1. - Ad 3.) - w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że w Sytuacji nr 2 dostawa będzie miała miejsce w chwili pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki (poinformowanie o tym Kontrahenta). Z tym też momentem będzie powstawał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej dostawy - na zasadzie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Momentem dokonania dostawy, a tym samym momentem powstania obowiązku podatkowego, będzie więc chwila udostępnienia towaru Kontrahentowi do odbioru na terenie zakładu Spółki.

Analogicznie jak w Sytuacji nr 1, zastosowanie znajdują warunki Incoterms EXW, które oznaczają, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie udostępnienia towaru. Od tej chwili Kontrahent ponosi ryzyko związane z towarem oraz decyduje o jego dalszym losie.

Fakt, że fizyczny odbiór towaru następuje w późniejszym terminie, pozostaje bez wpływu na moment dokonania dostawy. W konsekwencji obowiązek podatkowy powstaje w momencie udostępnienia towaru, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast, jeżeli po dokonanej dostawie (w rozumieniu przepisów ustawy o VAT) wynegocjowane zostanie miedzy Spółką, a Kontrahentem, że transportu towarów do Kontrahenta dokona Spółka, należy przyjąć, że w takiej sytuacji Spółka będzie świadczyła na rzecz Kontrahenta usługę transportową, która będzie podlegała odpowiednio opodatkowaniu VAT.

W ocenie Wnioskodawcy do dostawy towarów dochodzi w takim przypadku na podstawie pierwotnie ustalonych warunków EXW, co oznacza, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie jego udostępnienia. Tym samym w tym momencie dochodzi do dokonania dostawy w rozumieniu ustawy o VAT oraz powstaje obowiązek podatkowy.

Późniejsza zmiana ustaleń między stronami, polegająca na tym, że Spółka zobowiązuje się do przetransportowania towaru do Kontrahenta, nie wpływa na moment dokonania dostawy. Transport ten ma charakter wtórny i stanowi odrębne świadczenie.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczenie usług obejmuje każde świadczenie niebędące dostawą towarów. W związku z tym transport towaru, realizowany po dokonaniu dostawy, powinien być traktowany jako odrębna usługa świadczona przez Spółkę na rzecz Kontrahenta.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 1, 4 i 5 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

1. terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;

2. terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;

3. terytorium państwa trzeciego - rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 , rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Zgodnie z art. 19a ust.1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Jednocześnie w myśl art. 20 ust. 1 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 3 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2. podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3. podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Zgodnie z art. 42 ust. 3, 4 i 11 ustawy:

3. Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2. (uchylony)

3. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

4. (uchylony)

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

4. W przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1. imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;

2. adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;

3. określenie towarów i ich ilości;

4. potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

5. rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

11. W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1. korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2. dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3. dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie zgodnie z art. 42 ust. 12 i 12a ustawy:

12. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1. okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;

2. okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

12a. W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania przez niego tej dostawy, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wyróżnili Państwo trzy sytuacje. W Sytuacji nr 1 przebieg transakcji jest następujący:

1. Kontrahent składa do Spółki zamówienie na określony towar;

2. Strony uzgadniają warunki dostawy towaru jako Incoterms EXW;

3. Spółka produkuje/wytwarza towar zamówiony przez Kontrahenta;

4. po wyprodukowaniu i odpowiednim zapakowaniu towar jest umieszczany na terytorium zakładu Spółki w miejscu, z którego Kontrahent ma możliwość jego odebrania zorganizowanym przez siebie środkiem transportu; Kontrahent jest informowany przez Spółkę o pozostawieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki;

5. w momencie udostępnienia towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowaniu o tym Kontrahenta) Spółka wystawia na rzecz nabywcy fakturę dokumentującą dostawę towaru wskazując jako datę dostawy dzień udostępnienia towaru do odbioru;

6. Kontrahent reguluje należność wynikająca z ww. faktury w terminie określonym na tym dokumencie;

7. Kontrahent odbiera udostępniony na terenie zakładu Spółki towar zorganizowanym przez siebie środkiem transportu po ponad trzech miesiącach od momentu pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki. Towar jest przemieszczany z terytorium Polski do zakładu Kontrahenta znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, gdzie Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Spółka nie ma wpływu na to, kiedy Kontrahent odbierze zamówiony towar. Nie mniej, finalnie towar zostanie przetransportowany z terytorium Polski na terytorium danego państwa członkowskiego Unii Europejskiej (innego niż Polska), gdzie Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej i prowadzi swój zakład, do którego towary zostaną dostarczone transportem zorganizowanym przez Kontrahenta.

Rozpatrując Państwa wątpliwości dotyczące Sytuacji nr 1 ustalić należy czy opisana przez Państwa sprzedaż towarów będzie stanowiła wewnątrzwspólnotową dostawę towarów czy też dostawę krajową.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z nich dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z ww. warunków, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji.

Jednocześnie w tym miejscu należy zwrócić uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 27 września 2007 r., sygn. C-409/04 w sprawie Teleos plc i inni zawarł tezę, gdzie wskazuje na główne cechy dostaw wewnątrzwspólnotowych. Jak podaje, „uznanie danej dostawy lub danego nabycia za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. (...) Wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego i że w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy”. Zatem należy uznać, że dostawa wewnątrzwspólnotowa oznacza dostawę towarów, a więc musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, towar musi być transportowany pomiędzy dwoma państwami członkowskimi Wspólnoty, a transakcje muszą być dokonywane pomiędzy podatnikami tych państw członkowskich.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Sytuacji nr 1 Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz Kontrahenta z innego państwa Unii Europejskiej (zarejestrowanego dla celów VAT w tym innym państwie, posiadającego aktywny numer VAT UE) z zastosowaniem reguły Incoterms EXW. W związku z tym Spółka udostępnia Kontrahentowi towar do odbioru w specjalnie przygotowanym do tego celu miejscu na terytorium zakładu Spółki.

Jednocześnie należy wskazać, że reguły INCOTERMS (International Commercial Terms), tj. zbiór międzynarodowych reguł, określających warunki sprzedaży, których stosowanie jest szeroko przyjęte na całym świecie, ustalają podział kosztów, ryzyka oraz obowiązków pomiędzy sprzedającym i kupującym, a związanych z dostawą towaru w handlu międzynarodowym. W każdym bowiem kontrakcie handlowym niezbędne jest ustalenie, która ze stron tego kontraktu - kupujący czy sprzedający - zajmie się organizacją transportu towaru, poniesie jego koszty, a także ryzyko z nim związane. Aby uniknąć każdorazowego uzgadniania szczegółów kontraktu w powołanym zakresie można, dla ułatwienia, posłużyć się typowymi, ujednoliconymi w skali międzynarodowej klauzulami kontraktowymi, czyli np. INCOTERMS. Ułatwiają one i przyspieszają zawieranie umów oraz dają większą gwarancję prawidłowości obrotu handlowego niż indywidualnie ustalone warunki dostaw. W znaczący sposób redukują nieporozumienia wynikające z braku precyzyjnej znajomości praktyk handlowych oraz określają odpowiedzialność każdej ze stron w sposób prosty, bezpieczny i zrozumiały. Zatem reguły INCOTERMS opisują czynności, koszty i ryzyko związane z dostawą towaru od sprzedających do kupujących.

Tym samym opisana we wniosku sprzedaż w Sytuacji 1 stanowi dostawę towarów, ponieważ w momencie udostępnienia towaru Kontrahentowi na terenie zakładu Spółki na zasadach Incoterms EXW dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

W dalszej kolejności - jak wynika z opisu sprawy - Kontrahent odbiera udostępniony na terenie zakładu Spółki towar zorganizowanym przez siebie środkiem transportu po ponad trzech miesiącach od momentu pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki. Towar jest przemieszczany z terytorium Polski do zakładu Kontrahenta znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, gdzie Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

- musi mieć miejsce czynność określona w art. 7 ustawy, tj. musi dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel;

- w konsekwencji tej czynności musi dojść do wywozu towaru z terytorium Polski na terytorium UE przez dostawcę lub przez nabywcę.

Powyższe przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju Unii Europejskiej, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że przepis art. 13 ust. 1 ustawy definiujący wewnątrzwspólnotową transakcję dostawy towarów nie wskazuje w jakim terminie od chwili przekazania prawa do rozporządzania towarami na nabywcę musi nastąpić wywóz towarów, ale w omawianym przepisie jest mowa o „wywozie towarów” z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, zatem zanim nie dojdzie do dokonania tej czynności u Wnioskodawcy nie występuje WDT. Należy wskazać, że samo przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na kontrahenta unijnego na terytorium kraju (bez wywozu towaru) nie daje Wnioskodawcy uprawnienia do wykazania jej jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru.

Powyższą tezę potwierdził również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 maja 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 446/11) i wskazał, że „Uznanie danej dostawy za czynność wewnątrzwspólnotową musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. Określenie »wywóz« użyte w art. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054), należy interpretować w ten sposób, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów następuje tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego, w wyniku wysyłki lub transportu, tj. fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy”.

Zatem w świetle powyższego opisana przez Państwa we wniosku jako Sytuacja 1 sprzedaż towarów do momentu wywiezienia towarów z terytorium Polski nie będzie stanowiła dostawy wewnątrzwspólnotowej, ponieważ w momencie dokonania dostawy (udostępnienia na terenie zakładu Spółki towaru do odbioru przez Kontrahenta) nie będzie miał miejsce wywóz towarów na terytorium państwa członkowskiego. Tym samym dostawę tę należy traktować jako sprzedaż na terytorium kraju.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego, tj. stosownie do powołanego art. 19a ust. 1 ustawy - z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi. Zatem, co do zasady, moment dokonania dostawy towarów/wykonania usługi jest jednoznaczny z momentem powstania obowiązku podatkowego.

Należy również zauważyć, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest - co do zasady - wydanie towaru. Zatem, dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy, oznacza faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę, niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego, dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną w postaci zastrzeżenia przeniesienia prawa własności do czasu zaistnienia danego zdarzenia, w sytuacji gdy towar został już wydany pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego i mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zatem uznać, że w momencie udostępnienia towaru Kontrahentowi na terenie zakładu Spółki na zasadach Incoterms EXW dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, a tym samym powstaje wtedy obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży krajowej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Należy jednocześnie wskazać, że wykazanie opisanej w Sytuacji 1 sprzedaży towaru jako dostawy na terytorium kraju nie przekreśla możliwości potraktowania docelowo tej transakcji jako WDT w sytuacji, gdy w końcu dojdzie do wywozu towarów poza terytorium kraju do innego państwa członkowskiego, a Spółka uzyska zgodnie z wymogami art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług stosowne dokumenty. Temu służy instytucja korekty, o której mowa w art. 42 ust. 12a ustawy o VAT.

Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 640/10 odnosząc się do definicji WDT zawartej w art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: „Nie wynika z tej definicji, aby wywóz towaru był wykonany bezpośrednio (zaraz) po dostawie, lecz aby wywóz był dokonany w wykonaniu dostawy. Fakt nabycia towaru przez kontrahenta zagranicznego i pozostawienie go do momentu ostatecznego zadysponowania nim w posiadaniu sprzedawcy, a w konsekwencji wywóz tegoż towaru po jakimś czasie od jego nabycia, nie oznacza, że wywóz ten nie następuje w wykonaniu dostawy tegoż towaru. Niewątpliwie bowiem wywóz taki jest bezpośrednią konsekwencją nabycia towaru z tytułu dostawy, która to właśnie umożliwia nabywcy swobodne nim zadysponowanie, a przepis art. 13 ust. 1 u.p.t.u. nie określa ramowych granic, w jakim czasie od dokonania dostawy towar musi zostać wywieziony z terytorium Polski, aby wywóz ten uznać za WDT. Jedyne ograniczenia czasowe w tym zakresie przewiduje art. 42 u.p.t.u., określający okres, w jakim podatnik wywóz towarów w ramach WDT opodatkowuje stawką 0%, w tym w ust. 12a wskazuje okoliczności w jakich wykazaną sprzedaż krajową koryguje się w momencie otrzymania dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i opodatkowuje stawką 0%. Przepisy te nie określają również czasu, w jakim można dokonać takiej korekty (określają natomiast, że korekty należy dokonać za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana)”.

Jak wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego Kontrahent odbiera udostępniony na terenie zakładu Spółki towar zorganizowanym przez siebie środkiem transportu po ponad trzech miesiącach od momentu pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki i towar ten jest przemieszczany z terytorium Polski do zakładu Kontrahenta znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, gdzie Kontrahent posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że w momencie odbioru towaru przez Kontrahenta i jego wywozu do innego państwa członkowskiego sprzedaż opisaną we wniosku jako Sytuacja 1 należy uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z Państwa wniosku - zgodnie z zakresem wyznaczanym przez zadane pytania podatkowe - wraz z wywiezieniem towarów z terytorium Polski uzyskają Państwo niezbędne potwierdzające to dokumenty.

Zgodnie zatem z art. 42 ust. 12a będą Państwo mogli dokonać korekty deklaracji podatkowej, w której wykazali tę dostawę jako sprzedaż krajową opodatkowana właściwą stawka podatku oraz wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania tej dostawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W opisanej we wniosku Sytuacji nr 2:

1. Kontrahent składa do Spółki zamówienie na określony towar;

2. Strony uzgadniają warunki dostawy towaru jako Incoterms EXW;

3. Spółka produkuje/wytwarza towar zamówiony przez Kontrahenta;

4. po wyprodukowaniu i odpowiednim zapakowaniu towar jest umieszczany na terytorium zakładu Spółki w miejscu, z którego Kontrahent ma możliwość jego odebrania zorganizowanym przez siebie środkiem transportu; Kontrahent jest informowany przez Spółkę o pozostawieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki;

5. w momencie udostępnienia towaru do odbioru przez Kontrahenta (poinformowaniu o tym Kontrahenta) Spółka wystawia na rzecz nabywcy fakturę dokumentującą dostawę towaru wskazując jako datę dostawy dzień udostępnienia towaru do odbioru;

6. Kontrahent reguluje należność wynikająca z ww. faktury w terminie określonym na tym dokumencie;

7. Kontrahent odbiera udostępniony na terenie zakładu Spółki towar zorganizowanym przez siebie środkiem transportu po kilku miesiącach od momentu pozostawienia towaru do dyspozycji Kontrahenta na terenie zakładu Spółki.

Spółka nie ma wpływu na to, kiedy Kontrahent dokona odbioru towaru ani nie jest w stanie okoliczności tej przewidzieć.

Przedmiotem Państwa wątpliwości wyrażonych w odniesieniu do Sytuacji nr 2 w pytaniu oznaczonym nr 4 jest określenie czy datą dokonania dostawy przez Spółkę, a tym samym datą powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, będzie moment udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki.

Opisana w tej Sytuacji sprzedaż będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu na zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z przywołanych wcześniej przepisów i ich omówienia datą dokonania dostawy przez Spółkę, a tym samym datą powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, będzie moment udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki.

Zatem powinni Państwo wykazać te sprzedaż jako dostawę towarów na terytorium kraju za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowego z tytułu tej dostawy, tj. w którym miało miejsce udostępnienie Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Opisana przez Państwa Sytuacja 3 dotyczy sprzedaży towarów na rzecz Kontrahentów będących polskimi podatnikami VAT mających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. W pierwszej kolejności Spółka produkuje/wytwarza towar zamówiony przez Kontrahenta, po wyprodukowaniu i odpowiednim zapakowaniu towar jest umieszczany na terytorium zakładu Spółki w miejscu, z którego Kontrahent ma możliwość jego odebrania zorganizowanym przez siebie środkiem transportu; Kontrahent jest informowany przez Spółkę o pozostawieniu towaru do odbioru na terenie zakładu Spółki. Następnie warunki dostawy ulegają zmianie w ten sposób, że to Spółka jest odpowiedzialna za transport towaru do Kontrahenta.

Jak już wskazano w odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 4 datą dokonania dostawy przez Spółkę, a tym samym datą powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, będzie moment udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki.

W analizowanym przypadku pomimo, że towar pozostanie na terenie zakładu Spółki, jako sprzedawcy, Spółka nie będzie dysponowała swoim towarem, lecz będzie przechowywała towar cudzy. Od momentu sprzedaży towarów Spółka straci władztwo ekonomiczne nad tymi towarami, gdyż nie będzie mogła zrobić z nimi tego, co uzna za stosowne, np. wydać innemu niż kontrahent podmiotowi.

Należy zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym Spółka powinna rozpoznać datę dostawy, a tym samym datę powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w momencie udostępnienia Kontrahentowi do odbioru towaru na terenie zakładu Spółki.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 , rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy), w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Przy określeniu, czy ma miejsce świadczenie usług podlegające opodatkowaniu istotne jest określenie czy spełnione są następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c , art. 32 , art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W świetle art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.):

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Natomiast przepis art. 78 Dyrektywy wskazuje, że:

Do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

a) podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;

b) koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Należy zauważyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Co istotne, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), nie regulują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

Nie ulega wątpliwości, że w Sytuacji 3 w przypadku gdy zdarzy się, że Spółka, wraz z Kontrahentem, zmienią warunki dokonania dostawy w ten sposób, że to Spółka jest odpowiedzialna za transport towarów do miejsca wskazanego przez nabywcę, w ramach czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę wyróżnić można dwa elementy składowe: wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz transport sprzedawanych towarów.

W przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej dostawy.

Skoro kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to winny one wchodzić w podstawę opodatkowania.

Jednakże powyżej wskazane rozwiązanie nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do kosztów organizowanego przez Wnioskodawcę transportu sprzedawanych towarów.

Dostawa towarów na pierwotnie obowiązujących warunkach (Spółka udostępnia Kontrahentowi zamówiony towar do odbioru w wyznaczonym miejscu na terenie zakładu Spółki i odpowiednio informuje Kontrahenta o tym fakcie) nie przewidywała transportu jako elementu świadczenia na rzecz Kontrahenta, a tym samym koszt tego transport nie wchodził do podstawy opodatkowania dostawy towarów.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że jeżeli sprzedaż towaru obejmuje dostawę bez wskazania usługi transportowej jako koniecznego elementu danej dostawy, a Sprzedający wraz z Kontrahentem dokonają zmiany warunków dostawy, tak że Sprzedający oferuje usługę transportową (bowiem będzie on odpowiedzialny za transport towarów do miejsca wskazanego przez nabywcę), to usługa ta będzie stanowiła świadczenie odrębne.

Tym samym, sprzedający (Wnioskodawca) godzi się wyświadczyć dodatkowo usługę transportu, na podstawie zmiany zawartej umowy, usługę tę należy traktować jako odrębną. Zatem jeżeli miejscem spełnienia świadczenia jest teren zakładu sprzedającego, który odrębnie wykonuje usługę transportu dla nabywcy to usługa ta jest całkowicie odrębna od sprzedaży towarów. Oznacza to, że w skład podstawowych czynności, jaką jest sprzedaż towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę, nie wchodzą koszty dodatkowe, zatem koszty transportu powinny być traktowane jako odrębnie świadczone usługi, które nie powinny powiększać podstawy opodatkowania towarów będących przedmiotem dostawy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie występują dwa odrębne świadczenia tj. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz usługa transportu towarów

Tym samym, w związku ze zmianą warunków dostawy, tak że to Spółka będzie odpowiedzialna za transport towarów do miejsca wskazanego przez nabywcę, będą Państwo świadczyli usługę transportową na rzecz nabywcy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanego pytania) w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone. W szczególności przedmiotem oceny Organu uznanie czy dokumenty potwierdzające wywiezienie towarów z terytorium Polski są dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy - okoliczność że Spółka posiada takie dowody przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego, którym Organ jest związany.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.