0111-KDIB1-3.4010.292.2026.1.AN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X oraz spółki od niej zależne tworzą podatkową grupę kapitałową (…) w rozumieniu przepisów ustawy o CIT (dalej spółki wchodzące w skład PGK (…): „Spółki”). Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy, a spółką reprezentującą ww. PGK jest X - jako spółka dominująca. Podstawa opodatkowania Spółki jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o CIT, w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT. X, ani żadna spółka wchodząca w skład Spółki, nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Spółki, dla potrzeb prowadzonej działalności (głównie produkcyjnej i usługowej, z której dochód/strata podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT), nabywają napoje w opakowaniach objętych systemem kaucyjnym, tj.:

- butelkach szklanych wielokrotnego użytku o pojemności do półtora litra,

- butelkach jednorazowego użytku z tworzyw sztucznych (PET) o pojemności do trzech litrów,

- puszkach metalowych o pojemności do jednego litra.

Napoje te nabywane są przez Spółkę/Spółki:

- w związku z obowiązkiem wydania ich pracownikom, na podstawie przepisów dot. bezpieczeństwa i higieny pracy (BHP);

- w celu zapewnienia należytych warunków pracy np. udostepnienia napojów na spotkaniach (pracowników/ kontrahentów Spółki) na terenie Spółki;

- w związku z koniecznością realizacji zobowiązań wynikających z umów zawartych przez Spółkę z innymi podmiotami (głownie świadczącymi usługi na rzecz takiej Spółki) gdzie Spółka jest zobowiązana do sprzedaży napojów tym podmiotom.

Wydatki na napoje nabywane w celach jw. są rozpoznawane w rozliczeniu podatku CIT, jako koszt podatkowy.

W związku z wejściem w życie od dnia 1 października 2025 r. przepisów o systemie kaucyjnym (wprowadzonych ustawą z dnia 13 czerwca 2013 r. o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (Dz. U. z 2025 r. poz. 870 ze zm.; dalej: „ustawa opakowaniowa”), w momencie zakupu Spółka zobowiązana jest zapłacić dostawcy kaucję od nabywanych w opakowaniach na napoje produktów. Analogicznie, Spółka dokonując sprzedaży napojów w opakowaniach kaucjonowanych, pobiera takie kaucje od nabywców.

Ww. kaucje podlegają zwrotowi na zasadach przewidzianych w ustawie opakowaniowej, co oznacza, że w okolicznościach jw. kaucję można odzyskać:

- dokonując zwrotu opakowań - w dowolnym punkcie/u dowolnego operatora biorącego udział w zbiórce tych opakowań (w oparciu o ww. ustawę);

- poprzez sprzedaż napojów w opakowaniach kaucjonowanych - pobierając kaucję od nabywcy tych napojów.

Obrót opakowaniami kaucjonowanymi w Spółkach nie jest objęty podatkiem VAT.

Na moment zakupu napojów w ww. opakowaniach i pobrania od Spółki kaucji, zapłacona kaucja nie jest rozpoznawana jako koszt uzyskania przychodów. Analogicznie, w przypadku gdy Spółka dokonuje sprzedaży napojów w ww. opakowaniach, kaucja pobrana od nabywcy napojów nie stanowi przychodu podatkowego.

Zdarzają się sytuacje, gdy z przyczyn niezależnych od Spółki, nie ma ona możliwości odzyskania kaucji zapłaconej przy zakupie napojów, np. w związku ze zniszczeniem/zabrudzeniem/zagubieniem/ fizycznym brakiem opakowań kaucjonowanych (dalej jako „utracona kaucja”). Regulacje prawne wprowadzające system kaucyjny obligują natomiast do zwrotu opakowań w stanie nienaruszonym, tj. nieuszkodzonych, z czytelnym kodem kreskowym i etykietą. W takich przypadkach zachodzi konieczność rozliczenia przez Spółkę niezwróconych opakowań kaucjonowanych.

W związku z powyższym, Spółka/Spółki okresowo ustalają ilości opakowań kaucjonowanych, w odniesieniu do których definitywnie utraciły prawo do otrzymania zwrotu kaucji. Zapłacona kaucja od ww. opakowań (utracona kaucja) spisywana jest wówczas w księgach rachunkowych Spółki w ciężar kosztów, pomniejszając wynik finansowy Spółki.

Pytanie

Czy w okolicznościach przedstawionych we Wniosku, wartość utraconej kaucji powinna być kwalifikowana jako koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych we Wniosku, wartość utraconej kaucji stanowi koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie ujęcia wartości tych kaucji w księgach rachunkowych jako koszt.

Uzasadnienie:

(i) Związek wydatku z prowadzoną działalnością

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ww. przepis daje więc podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów będą w konsekwencji wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że opisane we wniosku wydatki Spółki na zakup napojów (obejmujące zarówno cenę zakupu napoju jak też kwotę kaucji) związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Jak wskazano bowiem we wniosku, zakup napojów (a tym samym obowiązek ponoszenia kosztów kaucji) wynika z konieczności realizacji przepisów BHP, umów zawartych przez Spółkę z innymi podmiotami, a także funkcjonowaniem przedsiębiorstwa zgodnie z powszechnie przyjętymi standardami prowadzenia działalności.

W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości – Wnioskodawca informuje także, że jego zdaniem nie znajdzie tu zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, wyłączający z kosztów podatkowych wydatki o charakterze reprezentacyjnym. Jak wskazuje się bowiem w orzecznictwie „reprezentacja” w rozumieniu powyższego przepisu to „działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia” (wyrok WSA w Warszawie z 29 czerwca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2042/19). W analizowanej sprawie zakup napojów związany jest natomiast z prawidłowym funkcjonowaniem Spółki i służy zapewnieniu podstawowych warunków pracy i/lub spotkań służbowych w miejscu wykonywania pracy. Skoro zatem wydatki na zakup napojów stanowią koszty uzyskania przychodów to konsekwentnie, nieodłącznie związany z zakupem tych napojów koszt zapłaconej przez Spółkę kaucji, która nie zostanie nigdy przez nią odzyskana, również należy uznać za koszt podatkowy.

(ii) Kaucja jako świadczenie zwrotne lub definitywne

Obowiązujący od 1 października 2025 r. system kaucyjny w gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi zakłada, że co do zasady kaucja w tym systemie ma charakter zwrotny. Natomiast, na gruncie przepisów o podatku dochodowym zapłacona kaucja jako świadczenie nieponiesione definitywnie, co do zasady, nie stanowi przychodu oraz kosztu podatkowego. Jednakże należy zwrócić uwagę, że o ile kaucja zapłacona a następnie odzyskana nie wpływa za wysokość podstawy opodatkowania CIT, to kaucja, która nie zostanie nigdy odzyskana (a więc jest wydatkiem definitywnym) może wpływać na wynik podatkowy.

W sytuacji gdy Spółka, na podstawie prowadzonej ewidencji, w wyniku okresowej weryfikacji ustala, że część opakowań kaucjonowanych nie będzie mogła zostać zwrócona (zniszczone/zagubione), dokonuje ona odpowiedniego spisania w księgach rachunkowych utraconej kaucji w ciężar kosztów. Sytuacja taka oznacza bowiem, że Spółka utraciła możliwość odzyskania zapłaconej kaucji od tej ilości opakowań, a tym samym kaucja przestała mieć charakter zwrotny, a stała się wydatkiem definitywnym.

W ocenie Wnioskodawcy, utracona kaucja spełnia kryteria warunkujące uznanie jej za koszt podatkowy, ponieważ wydatek ten:

- został poniesiony przez Spółkę,

- jest definitywny (Spółka nie ma realnej możliwości odzyskania utraconej kaucji),

- pozostaje w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (w świetle wprowadzonych przepisów dot. systemu kaucyjnego zapłata kaucji jest konieczna przy zakupie napojów objętych systemem kaucyjnym),

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie znajduje się w katalogu wydatków ujętych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe zostało potwierdzone również w wydanej 28 kwietnia 2026 r. Informacji Ministerstwa Finansów przekazywanej do mediów na zapytania dziennikarzy (sygn. 37/26; dalej: „Wyjaśnienia MF”). Zgodnie z Wyjaśnieniami MF „(…) w przypadku gdy poniesiony przez przedsiębiorcę wydatek z tytułu zapłaconej kaucji, która z określonych powodów nie może zostać zwrócona podatnikowi, spełnia warunki dla uznania jej za koszt podatkowy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT (z zastrzeżeniem art. 16 tej ustawy), to może być uwzględniony w kosztach uzyskania przychodów”.

(iii) Moment zaliczenia utraconej kaucji w ciężar kosztów podatkowych

W kwestii momentu ujęcia wartości utraconej kaucji w kosztach uzyskania przychodów należy wskazać, iż w ocenie Wnioskodawcy wydatki na napoje (w tym obowiązkowa kaucja) mają na celu prowadzić do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów Spółki i kwalifikowane powinny być jako koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem Spółki. W związku z tym, koszty te należy rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodem, które zgodnie z art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e ustawy o CIT, potrącalne są w dacie ich poniesienia, tj. w dniu ujęcia ich w księgach rachunkowych jako koszt.

W analizowanym przypadku, wydatek poniesiony na kaucję może być uznany przez Spółkę za koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie, gdy zwrot kaucji jest definitywnie niemożliwy i dochodzi do ostatecznej utraty przez Spółkę środków z zapłaconej kaucji. Ma to miejsce po przeprowadzeniu okresowej weryfikacji i odzwierciedleniu jej wyniku w księgach rachunkowych Spółki, tj. spisaniu z ksiąg rachunkowych należności z tyt. kaucji i ujęcia ich wartości jako koszt Spółki.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

- interpretacja indywidualna z 5 maja 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.116.2025.2.AND, w której stwierdzono, że „Tym samym przepadek Kaucji należy uznać za koszt pośrednio związany z przewidywanym przychodem. (…). Kaucji nie sposób jednak przypisać do innego okresu rozliczeniowego niż okres, w którym stanie się definitywna i bezzwrotna. Spółka powinna zatem rozpoznać koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, tj. jednorazowo w dacie, w której koszt zostanie ujęty w księgach rachunkowych (…), ale nie wcześniej niż w dacie jej przepadku (…), gdyż od tej daty nie będzie wątpliwości, że przedmiotowy wydatek jest definitywny”;

- interpretacja indywidualna z 5 maja 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.117.2025.1.KM, w której Organ potwierdził prawo do rozpoznania kosztu podatkowego z tytułu uiszczonej kaucji w dacie ujęcia wydatku w księgach rachunkowych, jednakże nie wcześniej niż w momencie, kiedy wydatek ten stał się definitywny.

Choć interpretacje te dotyczyły konkretnych sytuacji aukcyjnych, to zaprezentowaną przez Organ logikę podatkową można odnieść przez analogię do analizowanego przypadku, tj. wydatek o charakterze zwrotnym/zabezpieczającym (kaucja) nie staje się kosztem podatkowym, dopóki ma charakter tymczasowy. Natomiast po ustaniu możliwości jego zwrotu może być rozpoznany w rozliczeniu podatku CIT jako koszt uzyskania przychodów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z tym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2026 r., poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zauważyć należy, że ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów, cel ten musi być widoczny, zaś poniesione wydatki winny go bezpośrednio lub pośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny. Określenie „w celu” oznacza pozostawanie kosztu w takim związku z przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródeł. Przyjmuje się, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kryteria normatywne.

Ustawa z dnia 21 listopada 2024 r. o zmianie ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi oraz niektórych innych ustaw (t. j. 2024 r., poz. 1911), nie wprowadziła szczególnych regulacji w zakresie rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT w związku ze zmianami wynikającymi z nowego systemu kaucyjnego.

Mając to na uwadze, do przychodów i kosztów związanych z nowym systemem kaucyjnym znajdą zastosowanie ogólne zasady ich rozliczania w podatku CIT.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia kaucji. Słownik języka polskiego W. Doroszewskiego (internetowe wydanie słownika języka polskiego; http://sjp.pwn.pl/), definiuje kaucję jako sumę pieniężną złożoną jako rękojmię dotrzymania umowy i stanowiącą odszkodowanie w razie niedotrzymania umowy; zastaw, zabezpieczenie, gwarancja. Istotą kaucji jest co do zasady jej zwrotny charakter. W przypadku braku zastrzeżeń co do wykonania umowy, albo w ogóle w razie jej wykonania, kaucja podlega zwrotowi na rzecz tego podmiotu, który kaucji udzielił. Kaucja jest neutralna podatkowo, tzn. nie jest ani kosztem ani przychodem, aż do wystąpienia okoliczności, które uprawniają wierzyciela do zaspokojenia się z kaucji.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że poniesiony przez Państwa koszt w postaci kaucji należy oceniać przede wszystkim pod kątem celowości, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Przesłanka celowości poniesionego wydatku ma bowiem fundamentalne znaczenie dla konstrukcji podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Skoro bowiem podstawą opodatkowania zgodnie z art. 7 ustawy o CIT jest, co do zasady, dochód rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, to tym samym pomiędzy podatkowym przychodem a podatkowym kosztem istnieje zależność tego rodzaju, iż poniesiony koszt musi w sposób bezpośredni albo pośredni wpływać na przychód podatkowy, jego osiągnięcie zachowanie albo zabezpieczenie. Stwierdzenie braku takiej zależności powoduje, iż wydatek aczkolwiek poniesiony w sensie ekonomicznym i uwidoczniony w rachunku bilansowym, nie będzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mógł zostać zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Z wniosku wynika, że nabywają Państwo napoje w opakowaniach objętych systemem kaucyjnym. Napoje te nabywane są w związku z obowiązkiem wydawania ich pracownikom zgodnie z przepisami BHP, w celu zapewnienia należytych warunków pracy (np. udostępnienie napojów na spotkaniach pracowników i kontrahentów na terenie spółki), oraz w związku z realizacją zobowiązań wynikających z umów zawartych przez wnioskodawcę z innymi podmiotami (głównie świadczącymi usługi na rzecz spółki), gdzie spółka jest zobowiązana do sprzedaży napojów tym podmiotom.

Jednocześnie wskazują Państwo, że zdarzają się sytuacje, gdy z przyczyn niezależnych od spółki nie ma ona możliwości odzyskania kaucji zapłaconej przy zakupie napojów, np. w związku ze zniszczeniem, zabrudzeniem, zagubieniem lub fizycznym brakiem opakowań kaucyjnych**.** Natomiast regulacje prawne wprowadzające system kaucyjny obligują do zwrotu opakowań w stanie nienaruszonym tj. nieuszkodzonych, z czytelnym kodem kreskowym i etykietą.

W mojej ocenie uzasadnione jest twierdzenie, że w opisanych we wniosku okolicznościach zapłacona kaucja nie może zostać zwrócona Wnioskodawcy. Zniszczenie, zabrudzenie, zagubienie lub fizyczny brak opakowania stwierdzony w toku prowadzenia normalnej działalności z przyczyn jak Państwo wskazali niezależnych od spółki, można ocenić jako wynik ekonomicznie uzasadnionego ryzyka. W takich okolicznościach mając na uwadze sformułowane przez Państwa pytanie, opisany we wniosku przypadek uzasadnia rozliczenie kaucji w kosztach uzyskania przychodu jako spełniającej przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania z przychodami koszty podatkowe można podzielić na:

- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o CIT),

- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT).

Ustawa o CIT nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” - brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać do konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Kosztu z tytułu utraconej kaucji nie sposób bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami. Tym samym, koszt w postacie zapłaconej kaucji należy uznać za koszt pośrednio związany z przychodem.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Powinni Państwo zatem rozpoznać koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, tj. jednorazowo w dacie, w której koszt zostanie ujęty w księgach rachunkowych.

Zatem, zgadzam się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym, w okolicznościach przedstawionych we Wniosku, wartość utraconej kaucji powinna być kwalifikowana jako koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych.

Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.