0114-KDIP4-1.4012.345.2026.2.SK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług:

• w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków dotyczących budynku Urzędu Miejskiego w (...) poniesionych na realizację inwestycji: „(...)” - jest prawidłowe oraz
• w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków dotyczących budynku Szkoły Podstawowej w (...) oraz budynku Przedszkola Samorządowego w (...) poniesionych na realizację inwestycji - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 czerwca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 716 z późn. zm.), dalej: „ustawa o samorządzie gminnym” gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl ust. 2 ww. przepisu gmina posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

W roku 2026 r. w Gminie (...) jest planowana realizacja inwestycji pn. „(...)”.

Szacowana wartość inwestycji według kosztorysu inwestorskiego wynosi: (...) zł brutto.

Instalacje zostaną zamontowane na budynkach użyteczności publicznej stanowiących własność gminy (...): na budynku Urzędu Miejskiego w (...) oraz na terenie Zespołu Szkolno-Przedszkolnego – na potrzeby budynku przedszkola samorządowego oraz na budynku Szkoły Podstawowej w (...).

Zamontowane instalacje fotowoltaiczne pozwolą na korzystanie z odnawialnych źródeł energii oraz na obniżenie bieżących kosztów utrzymania budynków i obiektów (koszty energii czynnej). Budynki i obiekty, na dachu lub na terenie których przewidziano montaż ww. instalacji są własnością gminy (...), użytkowane są przez jednostki budżetowe Gminy (...) - Urząd Miejski w (...) oraz przez Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...).

Projekt zakłada montaż instalacji odnawialnych źródeł energii (OZE) w trzech budynkach użyteczności publicznej zarządzanych przez Gminę (...):

1. Przedszkolu Samorządowym w (...) – montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy (...) kWh, modernizacja istniejącej instalacji ((...) kWh) oraz montaż magazynu energii ((...) kWh) i gruntowej pompy ciepła ((...) kW) o wartości (...) PLN.

2. Urzędzie Miejskim wraz z Gminnym Ośrodkiem Kultury w (...) – montaż instalacji fotowoltaicznej ((...) kWh) z magazynem energii ((...) kWh) o wartości (...) PLN.

3. Szkole Podstawowej (...) – montaż instalacji fotowoltaicznej ((...) kWh) z magazynem energii ((...) kWh) oraz gruntowej pompy ciepła ((...) kW) o wartości (...) PLN.

Realizując Inwestycję Gminie (...) będzie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Możliwość odzyskania podatku VAT wynika z faktu, że zgodnie z zapisami ustawy o podatku od towarów i usług jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego, bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Na budynku jednostki budżetowej - Urzędu Miejskiego w (...) zostanie zainstalowana instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii. Obiekt jest siedzibą organów władzy publicznej i służy wykonywaniu zadań z zakresu administracji publicznej. Dla jednostki budżetowej Urząd Miejski w (...) ustalono na rok 2026 prewskaźnik na poziomie niższym niż 2% i w związku z tym, że proporcja nie przekroczyła poziomu 2% zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy Gmina uznaje, że wynosi 0.

Kolejne instalacje zamontowane zostaną na budynkach jednostki budżetowej Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w (...). W skład Zespołu Szkolno-Przedszkolnego wchodzą budynki Szkoły Podstawowej oraz Przedszkola Samorządowego. Budynek ten częściowo przeznaczony jest dla działalności edukacyjnej - funkcjonuje w nim Przedszkole Samorządowe. Piętro budynku na podstawie umowy przeznaczone jest na wynajem. Umowa określa, że najemca partycypuje w kosztach w wysokości określonej procentowo na poziomie 47,3%. W takim samym udziale procentowym Gmina (...) dokona odliczenia podatku naliczonego z wydatków inwestycyjnych poniesionych na montaż instalacji na budynku Przedszkola Samorządowego.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Energia elektryczna wyprodukowana przez instalacje będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby własne.

Przy realizacji projektu pn. „(...)” będzie możliwe jednoznaczne przypisanie zakupionych towarów i usług do poszczególnych budynków.

1. Budynek Urzędu Miejskiego w (...):

• czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej);

• czynności zwolnione od podatku od towarów i usług.

2. Budynek Szkoły Podstawowej w (...):

• czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej).

3. Budynek Przedszkola Samorządowego w (...):

• czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej).

W związku z tym, że w każdym budynku wykonywane są czynności zarówno podlegające opodatkowaniu jak również niepodlegające opodatkowaniu nie będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku budynku Przedszkola samorządowego to przyporządkowanie wynosi 47,3%, czyli w takim stopniu w jakim inwestycja będzie wykorzystywana do celów działalności gospodarczej na podstawie umowy z najemcą.

W przypadku budynku Urzędu Miejskiego w (...), w którym wykonywane są zarówno czynności opodatkowane jak również zwolnione od podatku nie będzie istniała możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego.

Pytanie

Czy Gminie (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji: „(...)” w ten sposób, że w każdej z jednostek budżetowych, do których docelowo trafi inwestycja będzie to różna metoda odliczenia?

Dla jednostki budżetowej Urząd Miejski w (...) ustalono na rok 2026 prewskaźnik na poziomie niższym niż 2% i w związku z tym, że proporcja nie przekroczyła poziomu 2% zgodnie z art. 90 ust. 10 Gmina uznaje, że wynosi 0.

W Zespole Szkolno-Przedszkolnym w wysokości 47,3% czyli w takim stopniu w jakim inwestycja będzie wykorzystywana do celów działalności gospodarczej na podstawie umowy z najemcą.

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług dotyczących planowanej realizowanej inwestycji „(...)”.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w treści art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a także gdy towary i usługi wykorzystywane są do czynności opodatkowanych.

Gminie (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji: „(...)” w ten sposób, że w każdej z jednostek budżetowych, do których docelowo trafi inwestycja będzie to różna metoda odliczenia.

Dla jednostki budżetowej Urząd Miejski w (...) ustalono na rok 2026 prewskaźnik na poziomie niższym niż 2% i w związku z tym że proporcja nie przekroczyła poziomu 2% zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług Gmina uznaje, że wynosi 0.

W Zespole Szkolno-Przedszkolnym w (...) w odniesieniu do obiektów Przedszkola Samorządowego w (...) w wysokości 47,3% czyli w takim stopniu w jakim inwestycja będzie wykorzystywana do celów działalności gospodarczej na podstawie umowy z najemcą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz

• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. (…).

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz

• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej, tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek organizacyjnych.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

§ 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Stosowne wzory sposobu określenia proporcji dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego określono w § 3 ust. 2-4 rozporządzenia.

§ 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

§ 3 ust. 3 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane jednostki budżetowej.

W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy odlicza podatek naliczony w całości. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić „sposób określenia proporcji” (prewspółczynnik), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz – w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku, proporcję wskazaną w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2. nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Art. 90 ust. 10b ustawy:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1. utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2. urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W roku 2026 r. planowana jest realizacja inwestycji pn. „(...)”. Instalacje zostaną zamontowane na budynkach użyteczności publicznej stanowiących Państwa własność: na budynku Urzędu Miejskiego w (...) oraz na terenie Zespołu Szkolno-Przedszkolnego – na potrzeby budynku przedszkola samorządowego oraz na budynku Szkoły Podstawowej w (...)

Projekt zakłada montaż instalacji odnawialnych źródeł energii (OZE) w trzech budynkach użyteczności publicznej zarządzanych przez Państwa - Przedszkolu Samorządowym, Urzędzie Miejskim wraz z Gminnym Ośrodkiem Kultury, Szkole Podstawowej.

1. Budynek Urzędu Miejskiego w (...):

• czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej);

• czynności zwolnione od podatku od towarów i usług.

2. Budynek Szkoły Podstawowej w (...):

• czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej).

3. Budynek Przedszkola Samorządowego w (...):

• czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej).

W związku z tym, że w każdym budynku wykonywane są czynności zarówno podlegające opodatkowaniu jak również niepodlegające opodatkowaniu nie będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku budynku Przedszkola samorządowego to przyporządkowanie wynosi 47,3%, czyli w takim stopniu w jakim inwestycja będzie wykorzystywana do celów działalności gospodarczej na podstawie umowy z najemcą.

W przypadku budynku Urzędu Miejskiego w (...), w którym wykonywane są zarówno czynności opodatkowane jak również zwolnione od podatku nie będzie istniała możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji: „(...)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować wydatki do odpowiedniego rodzaju działalności (dokonać bezpośredniej alokacji). Jeżeli jest to możliwe, przysługuje pełne odliczenie VAT od zakupów związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, natomiast nie przysługuje ono w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku. Gdy przyporządkowanie nie jest możliwe, należy ustalić proporcję (prewspółczynnik), o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Wskazali Państwo, że w budynku Urzędu Miejskiego będą Państwo wykonywali czynności:

• niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej);

• zwolnione od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, wydatki ponoszone na realizację Inwestycji w budynku Urzędu Miejskiego będą związane zarówno z działalnością gospodarczą (obejmującą czynności opodatkowane oraz zwolnione od podatku VAT), jak i z działalnością pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Ponieważ – jak Państwo wskazali – nie będzie możliwe przyporządkowanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej, w pierwszej kolejności będą Państwo zobowiązani do ustalenia kwoty podatku naliczonego przypadającej na działalność gospodarczą z zastosowaniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych ustawy, z uwzględnieniem § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Następnie, z uwagi na to, że wydatki te będą służyły w ramach działalności gospodarczej zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i zwolnionym od podatku VAT oraz nie będzie możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych wyłącznie z czynnościami dającymi prawo do odliczenia, będą Państwo zobowiązani do zastosowania również proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 i następnych ustawy.

W konsekwencji będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji w budynku Urzędu Miejskiego, z zastosowaniem w pierwszej kolejności prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych ustawy, w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji sprzedaży określonej w art. 90 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2%, podatnik może uznać, że wynosi ona 0%, i zrezygnować z odliczania podatku naliczonego. Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy zasada ta ma również zastosowanie do sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (prewspółczynnika). Oznacza to, że ustalenie prewspółczynnika na poziomie nieprzekraczającym 2% nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego według wyliczonego wskaźnika. W takiej sytuacji podatnik może zdecydować, czy będzie korzystał z prawa do odliczenia z zastosowaniem wyliczonego prewspółczynnika, czy też uzna go za wynoszący 0% i zrezygnuje z odliczenia.

Jeżeli prewspółczynnik skalkulowany dla Urzędu Miejskiego, nie przekracza 2%, mogą Państwo wybrać, czy odliczać podatek naliczony z zastosowaniem odpowiedniego wskaźnika, czy też rezygnują Państwo z prawa do odliczenia. Nie oznacza to jednak, że nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji.

Zatem, w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” w odniesieniu do wydatków dotyczących budynku Urzędu Miejskiego w (...), na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia – co do zasady – będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację inwestycji, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Ponieważ wydatki dotyczące tego budynku będą wykorzystywane również do czynności zwolnionych od podatku, będą Państwo zobowiązani do zastosowania także proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2–3 i następnych ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że – jak Państwo wskazali – czynności opodatkowane podatkiem VAT stanowią znikomą część działalności jednostki budżetowej (Urzędu Miejskiego), której dotyczy inwestycja, a wyliczona dla niej proporcja nie przekracza 2%. W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 2g w związku z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, będą Państwo uprawnieni do przyjęcia, że proporcja wynosi 0%, i tym samym do rezygnacji z korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację tej inwestycji. Nie oznacza to jednak, że zostają Państwo pozbawieni prawa do odliczenia – mogą Państwo również dokonać odliczenia z zastosowaniem wyliczonej proporcji.

Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej odliczenia podatku naliczonego w związku z montażem innowacyjnych odnawialnych źródeł energii na budynku Urzędu Miejskiego jest prawidłowe.

Ponadto, wskazali Państwo, że w budynkach Szkoły Podstawowej w (...) oraz Przedszkola Samorządowego w (...) będą Państwo wykonywali czynności:

• niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (cele inne niż działalność gospodarcza);

• opodatkowane podatkiem od towarów i usług (cele prowadzonej działalności gospodarczej).

Wskazali Państwo również, że nie mają możliwości bezpośredniego przypisania zakupionych towarów i usług do wykonywanych czynności opodatkowanych.

Tym samym, w odniesieniu do budynku Szkoły Podstawowej w (...) oraz budynku Przedszkola Samorządowego w (...), skoro majątek powstały w ramach realizowanej inwestycji będzie wykorzystywany zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a i następnymi ustawy o podatku od towarów i usług, według prewspółczynnika właściwego dla jednostki budżetowej Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w (...). Odliczenie będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Państwa zdaniem, w Zespole Szkolno-Przedszkolnym w (...) w odniesieniu do obiektów Przedszkola Samorządowego w (...) przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z Inwestycją w wysokości 47,3%, czyli w takim stopniu w jakim inwestycja będzie wykorzystywana do celów działalności gospodarczej na podstawie umowy z najemcą.

Tak określony procent odliczenia jest tylko odzwierciedleniem określonego w umowie z najemcą udziału w jakim najemca partycypuje w kosztach, a nie sposobem określenia proporcji na podstawie obowiązujących przepisów ustawy i rozporządzenia Ministra Finansów. Zarówno w przepisach ustawy – art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz w przepisach rozporządzeniu - § 3 ust. 3 zostały wskazane zasady jakie należy wziąć pod uwagę przy ustalaniu prewspółczynnika dla jednostki budżetowej, według którego możliwe jest ustalenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Zatem zgodzić się należy z Państwem, że w odniesieniu do Inwestycji w części dotyczącej budynku Szkoły i Przedszkola przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego według prewspółczynnika właściwego dla jednostki budżetowej Zespołu Szkolno-Przedszkolnego. Jednakże oceniając całościowo Państwa stanowisko odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego w części dotyczącej montażu innowacyjnych odnawialnych źródeł energii na budynku Przedszkola i Szkoły należy uznać je za nieprawidłowe, ponieważ w odniesieniu do Zespołu Szkolno-Przedszkolnego zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego nie może zostać ustalony jako udział najemcy w kosztach utrzymania obiektu, określony w umowie z najemcą. Taki sposób określenia zakresu wykorzystania inwestycji do działalności gospodarczej nie wynika bowiem z żadnych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisów wykonawczych do tej ustawy.

Fakt, że najemca partycypuje w określonej części kosztów związanych z utrzymaniem obiektu, nie oznacza, że w takim samym zakresie inwestycja jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tak ustalona proporcja nie stanowi bezpośredniej alokacji poniesionych wydatków inwestycyjnych do działalności gospodarczej, a w związku z tym jej wysokość powinna zostać ustalona z uwzględnieniem art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków dotyczących budynku Urzędu Miejskiego w (...) poniesionych na realizację inwestycji: „(...)” oraz nieprawidłowe zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków dotyczących budynku Szkoły Podstawowej w (...) oraz budynku Przedszkola Samorządowego w (...) poniesionych na realizację inwestycji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że w niniejszej interpretacji nie analizowano innych sposobów ustalania prewspółczynnika w odniesieniu do wydatków objętych niniejszym wnioskiem, ponieważ zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.